Куперс

Прежде всего отметим, что в процессе двухлетней работы над законопроектами в них было внесено много изменений. Потому в своем окончательном виде они очень сильно отличаются от своих первоначальных вариантов.

Финансово-экономическое обоснование предлагаемых законопроектом № 328662-3 изменений главы 21 НК РФ было представлено Правительством РФ в Государственную Думу вместе с самим законопроектом к первому чтению еще два года назад. Ко второму чтению в Госдуме, состоявшемуся 6 июля 2005 года, оно не корректировалось, хотя в первоначально представленный законопроект в процессе работы над ним в Госдуме и Совете Федерации были внесены весьма существенные изменения. По мнению сенаторов, именно поэтому сегодня не представляется возможным предметно говорить о реальных потерях или доходах бюджета, связанных с принятием предложенных Правительством РФ корректировок главы 21 НК РФ.

Изменения главы 21 НК РФ касаются почти всех основных параметров налога на добавленную стоимость: порядка постановки на учет; освобождения от уплаты НДС, в том числе при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации; определения места реализации работ (услуг); порядка определения налоговой базы; налоговых ставок; порядка подтверждения права на возмещение НДС; момента определения налоговой базы при реализации; определения сумм налога, предъявляемых продавцом, относимых на затраты по производству и реализации, подлежащих уплате в бюджет; налоговых вычетов.

Законопроекты внесут изменения в 22 из 34 статей главы 21 НК РФ, введут дополнительную статью, несколько новых пунктов и подпунктов, а также признают утратившими силу ряд положений четырех законодательных актов. Общее число изменений и дополнений превышает 110, значительная часть которых носит технический характер.

Особо следует отметить следующие изменения. Освобождение от обязанностей налогоплательщика НДС предлагается предоставлять при сумме выручки от реализации за три месяца до двух миллионов рублей (по действующему порядку — до 1 млн рублей).

Уточнен порядок определения места реализации работ (услуг), на основании которого осуществляется налогообложение НДС. Уточнен порядок освобождения от обязанностей уплаты НДС, порядок возврата НДС при экспорте, в том числе перечень обязательных документов, дающих право на возврат НДС по операциям, облагаемым по ставке 0%.

В настоящее время дата определения налоговой базы для уплаты НДС устанавливается в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики для целей налогообложения: по мере отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг) или по мере получения оплаты за отгруженные (переданные) товары (работы, услуги).

В целях совершенствования действующего механизма применения налога на добавленную стоимость, законопроекты вносят изменения в ст. 167 НК РФ. Для всех налогоплательщиков устанавливается порядок, применяемый в международной практике, то есть дата возникновения обязанности по уплате НДС определяется по первому из наступивших событий: либо на день отгрузки товаров; либо на день оплаты или частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Это решение вызвано тем, что, как показывает практика, в настоящее время налогоплательщики, установившие учетную практику «по отгрузке», не имеют проблем с учетом счетов-фактур, выставленных покупателем, поскольку начисление налога полностью совпадает с временем выставления счетов-фактур; вычет НДС производится независимо от факта уплаты налога продавцом, то есть после получения счетов-фактур от поставщиков. Кроме того, существенно упрощается налоговый и бухгалтерский учет для определения выручки товаров (работ, услуг).

Хотя предусмотренный теперь в законе переход на уплату НДС по методу начисления (дата первого из двух событий — отгрузки товара или получения оплаты) соответствует мировой практике, однако, по мнению членов Комитета Совета Федерации по экономической политике, предпринимательству и собственности, этот переход может создать определенные трудности. Во всяком случае переходного периода, длительность которого установлена в один год (вступление в действие соответствующих положений предусмотрено с 1 января 2007 года, а сам законопроект, вероятно, вступит в силу с 1 января 2006 года), может не хватить для многих предприятий, использующих в настоящее время кассовый метод.

У некоторых парламентариев (естественно, оказавшихся в меньшинстве) вызывает сомнение целесообразность предусмотренного законом порядка начисления НДС по авансовым платежам (оплате или частичной оплате по предстоящим поставкам), по товарообменным операциям.

С другой стороны, весьма положительным моментом является облегчение условий определения налоговой базы по НДС организациями с длительным циклом (более шести месяцев) производства товаров, выполнения работ, оказания услуг. Вновь принятым законом им предоставлено право устанавливать момент определения налоговой базы на день отгрузки (передачи) товаров (выполнения работ, оказания услуг) при наличии раздельного учета осуществляемых операций и сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам).

В целом такие изменения главы 21 НК РФ будут способствовать некоторому снижению налоговой нагрузки на организации и индивидуальных предпринимателей, сокращению пробелов и противоречий в порядке администрирования налога на добавленную стоимость.

Федеральный закон вносит дополнения в ряд статей главы 21 НК РФ, которые касаются вопросов взимания НДС при реализации не только товаров, работ или услуг, но и имущественных прав.

В частности, в новой редакции излагается ст. 155 НК РФ, регламентирующая особенности определения налоговой базы при передаче имущественных прав, а также вносятся изменения в ст. 153 НК РФ и ряд других.

Одно из основных изменений в этом вопросе состоит в том, что сумма НДС, уплаченная при передаче имущества в уставный капитал, подлежит восстановлению.

А вообще в новой редакции ст. 155 «Особенности определения налоговой базы при передаче имущественных прав» НК РФ имеет следующий текст: «1. При уступке денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (не освобождаются от налогообложения в соответствии со статьей 149 настоящего Кодекса), или при переходе указанного требования к другому лицу на основании закона налоговая база по операциям реализации указанных товаров (работ, услуг) определяется в порядке, предусмотренном статьей 154 настоящего Кодекса.

2. Налоговая база при уступке новым кредитором, получившим денежное требование, вытекающее из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, определяется как сумма превышения сумм дохода, полученного новым кредитором при последующей уступке требования или при прекращении соответствующего обязательства, над суммой расходов на приобретение указанного требования.

3. При передаче имущественных прав налогоплательщиками, в том числе участниками долевого строительства, на жилые дома или жилые помещения, доли в жилых домах или жилых помещениях, гаражи или машино-места налоговая база определяется как разница между стоимостью, по которой передаются имущественные права, с учетом налога и расходами на приобретение указанных прав.

4. При приобретении денежного требования у третьих лиц налоговая база определяется как сумма превышения суммы доходов, полученных от должника и (или) при последующей уступке, над суммой расходов на приобретение указанного требования.

5. При передаче прав, связанных с правом заключения договора, и арендных прав налоговая база определяется в порядке, предусмотренном статьей 154 настоящего Кодекса».

В целях стимулирования инвестиционных процессов в стране, совершенствования системы применения НДС рассматриваемые новым законом изменения в ст. 171 НК РФ предлагают введение ускоренного порядка возмещения данного налога при капитальном строительстве. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями при проведении капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, а также суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства (и ряд других изменений).

Новыми законопроектами регламентируется также заявительный порядок при экспорте. В дополнениях и изменениях ст. 165 НК РФ предлагается отказаться от отдельной налоговой декларации по операциям, облагаемым по нулевой ставке, объединив отражение всех операций в единой налоговой декларации. Однако при этом не сокращен список документов, которые экспортеры должны предъявлять, чтобы обосновать право на возмещение НДС.

В капитально откорректированной ст. 164 закрепляется новая налоговая льгота — применение ставки в размере 0% в отношении услуг по транспортировке товаров, вывозимых с таможенной территории Российской Федерации, и регламентируется ряд других вопросов, расшифровывающих это положение.

Однако в ходе работы над законопроектами Комитет Совета Федерации по бюджету посчитал необходимым подчеркнуть, что налоговое бремя увеличится для тех, кто ведет бартерные расчеты или вносит имущество в уставный капитал (при неденежных формах расчетов, сделках, оплатой векселями и т.п.). Компании должны будут сначала реально (не векселем) заплатить НДС поставщику, а затем получать вычеты на эту сумму (изменения ст. 168 НК РФ).

Как отмечено в официальном заключении бюджетного комитета Совета Федерации, безусловно, необходимо постепенно искоренять сложившуюся практику бартерных сделок, однако неразвитость многих отраслей народного хозяйства и денежно-финансовых институтов в нашей стране, как представляется, требует осторожного подхода к реформированию налогового законодательства, при котором очевидны негативные экономические последствия для той или иной отрасли хозяйства России.

В частности, особенно тяжелая ситуация может сложиться в сельском хозяйстве, в котором широко развита система бартерных сделок (сельскохозяйственные предприятия расплачиваются за горючее зерном и другой продукцией). По информации депутатов Государственной Думы, представляющих аграрный сектор экономики, более 70% сельскохозяйственных предприятий могут оказаться в сложнейших условиях. Отсрочка введения в действие этой нормы закона для предприятий сельского хозяйства до 1 января 2007 года, по их мнению, положения не спасет.

Законопроектом № 76436-4 устанавливается ряд особенностей налогообложения при реорганизации предприятий, которые не были предусмотрены в действующем налоговом законодательстве.

В ходе рассмотрения и принятия данного законопроекта во втором чтении он претерпел значительные изменения. Были приняты во внимание смысловые замечания и предложения, высказанные депутатами Госдумы, Комитетом Совета Федерации по бюджету, а также были устранены недостатки юридико-технического и редакционного характера.

Предметом правового регулирования нового закона стали отношения, возникающие в связи с обложением налогом на добавленную стоимость реорганизуемых и вновь возникающих организаций в процессе реорганизации юридических лиц.

Основной задачей закона является внесение изменений, детализирующих принцип, в соответствии с которым осуществление реорганизуемыми организациями операций, связанных с передачей прав и обязанностей в порядке правопреемства, не должно приводить к возникновению необоснованных налоговых обязательств или двойному налогообложению как реорганизуемых, так и вновь создаваемых (возникающих) компаний.

Принятие данного закона позволит не допустить повышения тарифов на услуги реформируемых естественных монополий вследствие необоснованного налогового бремени, снизит риск подрыва финансовой устойчивости реорганизуемых и вновь возникших юридических лиц.

Внесенные в главу 21 НК РФ новым законом изменения правового регулирования вопросов исполнения налоговых обязательств правопреемником при реорганизации юридического лица в целом соответствует концепции косвенного налогообложения и являются, по мнению большинства парламентариев, рациональными и своевременными. Дело в том, что в соответствии с действующим порядком налогообложения при передаче реорганизуемой организацией товаров (работ, услуг), приобретенных для производства или реализации товаров (работ, услуг), признаваемых объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость, правопреемнику сумма налога учитывается в стоимости этих товаров (работ, услуг) дважды — при передаче основных средств, нематериальных активов и иного имущества и при их дальнейшей реализации.

В соответствии с законопроектом в ряд действующих статей главы 21 НК РФ (в частности, в ст. 146, 159, 165, 167, 170, 171, 172) вносятся весьма существенные изменения и дополнения.

Кроме того, глава 21 НК РФ дополнена ст. 162.1 «Особенности налогообложения при реорганизации организаций».

Статья регламентирует следующее:
— особенности налогообложения при различных формах реорганизации (в форме выделения, слияния, присоединения, разделения, преобразования);
— порядок вычетов сумм налога, исчисленного и уплаченного с сумм авансовых или иных платежей;
— определяет список документов, на основании которых производятся вычеты сумм налога;
— определяет порядок передачи налогоплательщиком права требования правопреемнику и т.д.