Содержание
Подписали энергосервисный контракт? Такое может случиться с любым бюджетным учреждением. При этом энергосервисный контракт имеет свои особенности, специфику заключения. И это необходимо учитывать при его отражении в бухгалтерском учете. В статье разберем основные положения типового энергосервисного контракта и как их отразить в бухгалтерском учете.
Особенности заключения энергосервисного договора, важные для бухучета
Энергосервисный договор (контракт) — это договор (контракт), предметом которого является осуществление исполнителем действий, направленных на энергосбережение и повышение энергетической эффективности использования энергетических ресурсов заказчиком. Такое определение энергосервисного договора дано в п. 8 ст. 2 Федерального закона от 23.11.2009 № 261-ФЗ «Об энергосбережении и о повышении энергетической эффективности и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации». По сути же заключение бюджетными учреждениями энергосервисных контрактов представляет собой способ решения проблемы повышения эффективности и модернизации оборудования учреждений без привлечения их собственных средств.
Методические рекомендации по вопросу подготовки энергосервисных договоров (контрактов) приведены в Информационном письме Министерства экономического развития РФ от 06.07.2017 № 15627-НП/Д07и (далее — Методические рекомендации). Методические рекомендации содержат перечень разделов энергосервисного договора с их кратким описанием, а также основные понятия, используемые при его заключении. Рассмотрим наиболее интересные разделы, которые должен содержать типовой энергосервисный контракт, дающие информацию для его отражения в бухгалтерском учете.
Одной из особенностей энергосервисного контракта по сравнению с другими контрактами на выполнение работ, заключаемыми бюджетными учреждениями, является его цена. Цена по классическому энергосервисному договору (контракту) определяется в виде процента экономии в денежном выражении соответствующих расходов заказчика на поставки энергетических ресурсов. В договоре (контракте) также указывается процент экономии, подлежащий уплате исполнителю по договору (контракту), а также при необходимости сумму налога на добавленную стоимость или же основания освобождения от его уплаты (раздел 8 Методических рекомендаций).
Иными словами, энегосервисный контракт не имеет заранее оговоренной цены его исполнения. Конечно, в целях заключения договора определяется плановая стоимость, но по факту заказчик платит оговоренный в договоре процент от экономии собственных расходов на потребление энергетических ресурсов при фиксации ее достижения. О том, как определить фактическую величину экономии, смотрите в разделе 7 Методических рекомендаций.
Кроме того, энергосервисный договор может заключаться на достаточно продолжительный срок: на 5-10 лет. То есть на срок, необходимый для достижения результата в части повышения энергетической эффективности использования энергетических ресурсов. Срок оказания услуг (продолжительность выполнения энергосберегающих мероприятий) является существенным условием энергосервисного договора (контракта) (раздел 3 Методических рекомендаций).
Еще одно интересное условие энергосервисного контракта — это обязательство исполнителя за собственный счет обеспечить осуществление энергосберегающих мероприятий необходимыми материалами и оборудованием, в том числе их разгрузку, складирование и сохранность (раздел 10 Методических рекомендаций). Порядок перехода права собственности к заказчику на установленное и переданное оборудование и материалы также оговаривается соответствующим разделом энергосервисного контракта. Кроме того, по вопросу передачи оборудования, установленного в рамках энергосервисного договора (контракта) заказчику, Письмом Минфина России от 26.06.2015 № 20-06-03/1/37017 были доведены соответствующие рекомендации (далее — Рекомендации Минфина РФ по передаче оборудования).
Специалисты финансового ведомства в Рекомендациях Минфина РФ по передаче оборудования делят его на неотделимые и отделимые улучшения. Момент перехода прав собственности на неотделимые улучшения на объектах имущества заказчика, произведенные исполнителем в ходе осуществления мероприятий, направленных на энергосбережение и повышение энергоэффективности, за свой счет в период действия энергосервисного договора (контракта) рекомендуется определять на дату их создания исполнителем на объектах заказчика, на которых осуществляется реализация энергосервисного договора (контракта).
Если иное не предусмотрено условиями энергосервисного договора (контракта), момент перехода прав собственности на отделимые улучшения при таких же условиях рекомендуется определять на дату истечения срока действия энергосервисного договора (контракта) или его досрочного расторжения. Передача заказчику неотделимых и (или) отделимых улучшений осуществляется с оформлением актов приема-передачи, содержащих обязательные реквизиты, установленные законодательством о бухгалтерском учете.
Бухгалтерский учет
Теперь рассмотрим, как отразится в бухгалтерском учете бюджетных учреждений каждая из описанных выше особенностей заключения энергосервисных договоров.
Тот факт, что заранее неизвестно, в каком размере учреждение будет платить исполнителю за выполненные работы, позволяет говорить об отражении в бухгалтерском учете резервов предстоящих расходов. Этот вывод можно сделать из п. 302.1 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (далее — Инструкция № 157н), согласно которому счет 401 60 «Резервы предстоящих расходов» применяется в целях обобщения информации о состоянии и движении сумм, зарезервированных в целях равномерного включения расходов на финансовый результат учреждения по обязательствам, неопределенным по величине и (или) времени исполнения.
Одновременно на счетах санкционирования необходимо показать отложенные обязательства, то есть обязательства учреждения, величина которых определена на момент их принятия условно (расчетно) и (или) по которым не определено время (финансовый период) их исполнения. Обратите внимание: отложенные обязательства отражаются при условии создания в учете учреждения по данным обязательствам резерва предстоящих расходов (п. 308 Инструкции № 157н, смотрите также пп. 1.2.3, 2.4 приложения к Письму Минфина России и Федерального казначейства от 07.04.2017 №№ 02-07-07/21798, 07-04-05/02-308).
Резервы предстоящих расходов и отложенные обязательства принимаются по условной стоимости, указанной в договоре. В свою очередь, когда экономию можно зафиксировать и с исполнителем подписан акт выполненных работ, за счет созданного резерва принимаются обязательства перед исполнителем, а за счет отложенных обязательств — обязательства по оплате исполнителю.
Расходы по энергосервисным контрактам относятся на код видов расходов 244 «Прочая закупка товаров, работ и услуг» в увязке с подстатьей 223 «Коммунальные услуги» КОСГУ (пп. 51.2.4.4 п. 51 Порядка, утвержденного Приказом Минфина России от 08.06.2018 № 132н, пп. 10.2.3 п. 10 Порядка, утвержденного Приказом Минфина России от 29.11.2017 № 209н).
В Рекомендациях Минфина РФ по передаче оборудования специалисты финансового ведомства рекомендуют осуществлять передачу отделимых улучшений, созданных в ходе исполнения энергосервисного контракта, по акту приема-передачи без дополнительной оплаты заказчиком. При этом принятие к учету таких улучшений (оборудования) следует осуществлять по текущей оценочной стоимости, определяемой в порядке п. 25 Инструкции № 157н. При этом на дату принятия к бухгалтерскому учету учреждению следует рассчитать и единовременно начислить сумму амортизации за весь период нахождения оборудования у исполнителя в эксплуатации.
Неотделимые улучшения рассматриваются в качестве модернизации оборудования и приводят к увеличению его первоначальной (балансовой) стоимости в размере, указанном сторонами в акте приема-передачи согласно представленной исполнителем смете по выполненным строительно-монтажным работам, составленном на дату перехода улучшений в собственность учреждения.
Кроме того, в Рекомендациях Минфина РФ по передаче оборудования подчеркнуто, что заказчику необходимо осуществить действия по внесению в реестры государственного (муниципального) имущества информации о полученных увеличениях стоимости имущества на неотделимые улучшения и о получении отделимых улучшений (оборудования) в соответствии с нормами действующего законодательства.
Бухгалтерские записи
Мы рассмотрели общие положения по учету расходов в части энергосервисных контрактов, рекомендации по учету переданного безвозмездно имущества и неотделимых улучшений в оборудование. Теперь кратко сформируем бухгалтерские проводки, которые могут быть отражены в учете бюджетного учреждения, к примеру, если исполнителем энергосервисного контракта является коммерческая организация. Отметим, что не все записи прямо предусмотрены положениями Инструкции, утвержденной Приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н(далее — Инструкция № 174н), поэтому их необходимо будет согласовать в порядке п. 4 Инструкции № 174н.
- Формирование резерва предстоящих расходов в оценочной величине:
Дебет 0 401 20 223 (0 109 ХХ 223) Кредит 0 401 60 223; - Отражение обязательства перед исполнителем в размере соответствующего процента от экономии энергоресурсов (на основании акта):
Дебет 0 401 60 223 Кредит 0 302 23 734; - Отражена оплата исполнителю :
Дебет 0 302 23 834 Кредит 0 201 11 610 (увеличение забалансового счета 18 (244 КВР; 223 КОСГУ)); - Отражено принятие отделимых улучшений (оборудования):
Дебет 0 101 ХХ 310 Кредит 0 401 10 196; - Единовременно начислена амортизация по переданному оборудованию за время его нахождения в эксплуатации:
Дебет 0 401 20 271 (0 109 ХХ 271) Кредит 0 104 ХХ 411; - Увеличена стоимость модернизированного оборудования в части неотделимых улучшений:
Дебет 0 106 Х1 310 Кредит 0 401 10 196,
Дебет 0 101 ХХ 310 Кредит 0 106 Х1 310.
Мы рассмотрели, что такое энергосервисный контракт, на каких условиях и с какими особенностями, важными именно для бухгалтера, он заключается. А также подвели итог изложенному, составив бухгалтерские записи, которые могут отражаться в случае заключения энергосервисных контрактов. Обратите внимание: их применение целесообразно согласовать с органом-учредителем.
Опубликовано 13.06.2019