Куперс

Гарантийный ремонт: оформление и учет

Гарантийные обязательства перед покупателями в большинстве случаев возникают у любого субъекта хозяйствования, реализующего продукцию, товары, работы или услуги, независимо от того, установлен на такой товар гарантийный срок или нет. Это обусловлено тем, что за потребителем законодательно закреплено право на получение продукции, товаров, услуг надлежащего качества. Не удивительно, что у предприятий-продавцов возникает много вопросов по поводу документального оформления, налогового и бухгалтерского учета такого типа операций, в частности связанных с гарантийным ремонтом.

Основными нормативными документами, регулирующими отношения между потребителями товаров, работ и услуг и их производителями и продавцами, являются ГКУ, ХКУ, а также Закон №1023. В данной статье мы рассмотрим вопросы, касающиеся гарантийного ремонта и обслуживания, которые могут возникнуть на территории Украины у резидентов, поскольку в условиях ВЭД с участием контрагентов-нерезидентов в учете и оформлении гарантийного ремонта есть своя специфика и свои особенности.

В соответствии со ст. 6 Закона №1023, продавец обязан передать потребителю продукцию надлежащего качества и предоставить информацию об этой продукции. Также по требованию потребителя продавец обязан предоставить документы, подтверждающие надлежащее качество продукции. На товары, ввозимые на территорию Украины, должен иметься документ, предусмотренный законодательством, который подтверждает их надлежащее качество. Гарантийные обязательства производителя регламентированы статьей 7 Закона №1023, устанавливающей, что производитель или исполнитель работ (услуг) обеспечивает надлежащую работу (применение, использование) продукции, в том числе комплектующих изделий, в течение гарантийного срока, установленного нормативно-правовыми актами, нормативными документами или договором.

Гарантийный срок и гарантийные документы

Гарантийным сроком является срок, в течение которого производитель (продавец, исполнитель или любое третье лицо) берет на себя обязательство по осуществлению бесплатного ремонта или замены соответствующей продукции в связи с введением ее в обращение (п. 5 ст. 1 Закона №1023). Проведение гарантийного ремонта заключается в выполнении работ по устранению недостатков товара для обеспечения использования и его эксплуатации по назначению. Недостатки устраняются путем замены запчастей или ремонта комплектующего изделия или же отдельной составной части товара.

Согласно ст. 675 ГКУ, при передаче товара покупателю продавец обязан передать товар, который должен соответствовать требованиям по его качеству, если другой момент определения соответствия товара этим требованиям не установлен условиями договора. При этом гарантия качества товара распространяется на все комплектующие изделия, если иное не определено договором.

В то же время законодательством может быть установлен срок, по истечении которого товар будет считаться непригодным для потребления или использования по назначению (так называемый срок годности). В этом случае продавец обязан передать покупателю товар с таким расчетом, чтобы он мог быть использован по назначению до истечения этого срока (ст. 677 ГКУ).

Стоит заметить, что статья 680 ГКУ гласит: если на товар не установлен гарантийный срок или срок годности, требование в связи с его недостатками может быть предъявлено покупателем при условии, что недостатки были обнаружены в течение разумного срока1, но в пределах двух лет. Таким образом, установить гарантийный срок в 1 год для производителя будет выгоднее, чем не устанавливать его вообще. Ведь во втором случае по умолчанию потребитель имеет право предъявить требования по устранению недостатков в течение двух лет. Если же гарантийный срок на товар установлен, то покупатель вправе предъявить требование в связи с недостатками товара, обнаруженными в течение такого срока. В то же время если на комплектующее изделие установлен гарантийный срок меньшей продолжительности, чем на основное изделие, покупатель вправе предъявить требование в связи с недостатками комплектующего изделия, если эти недостатки были обнаружены в течение гарантийного срока на основное изделие. Если на комплектующее изделие установлен гарантийный срок большей продолжительности, покупатель вправе предъявить требование в связи с недостатками товара, если недостатки в комплектующем изделии обнаружены в течение гарантийного срока на него, независимо от истечения гарантийного срока на основное изделие. Таким образом, если, к примеру, на основное изделие установлен гарантийный срок в 1 год, а на комплектующие к нему — 2 года, то при выявлении недостатков комплектующих в течение второго года гарантии покупатель также имеет право предъявить претензии несмотря на то, что гарантийный срок (1 год) на основное изделие уже истек.

1 В этом случае законодатель сам определил максимальный размер разумности сроков предъявления требований о недостатках товара (2 года). Если в нормативном акте установлен конкретный срок для каких-либо действий, то дополнительно называть его разумным нет смысла.

Гарантийный срок указывается в паспорте на продукцию или на этикетке либо в любом другом документе, прилагаемом к продукции. Гарантийные обязательства в любом случае включают также какие-либо обязательства производителя (исполнителя) или продавца, предусмотренные рекламой. В случае если имеем дело с продукцией, потребительские свойства которой могут со временем ухудшаться и представлять опасность для жизни, здоровья, имущества потребителей и окружающей природной среды, устанавливается срок годности, который указывается на этикетках, упаковке и считается гарантийным сроком. Срок годности исчисляется начиная с даты изготовления, которая также указывается на этикетке или в других документах, и определяется либо временем, в течение которого товар пригоден для использования, либо датой, до наступления которой товар пригоден для потребления (ст. 7 Закона №1023). Ярким примером здесь служат продукты питания (молочные и пр.). Так, некоторые производители указывают только дату производства и срок хранения. В других же случаях ставятся обе даты — дата производства и конечная дата потребления.

Заметим, что при выполнении гарантийного ремонта гарантийный срок увеличивается на время нахождения продукции в ремонте. Указанное время исчисляется со дня, когда потребитель обратился с требованием об устранении недостатков (ст. 7 Закона №1023). То есть если, допустим, 20 апреля был приобретен товар с гарантийным сроком в 1 год, 10 августа потребитель предъявил требования об устранении недостатков, 20 августа после проведения гарантийного ремонта ему был возвращен исправленный товар. В этом случае гарантийный срок будет продлен на 10 дней (время нахождения товара в ремонте), т. е. он истечет не 20-го, а 30 апреля следующего года.

Заметим, что, согласно ч. 10 ст. 8 Закона №1023, покупатель имеет право предъявить продавцу или производителю требование об устранении недостатков и по истечении гарантийного срока. Такое требование может быть предъявлено в течение срока службы товара, а если он не установлен, то в течение 10 лет, если в товаре были выявлены недостатки, допущенные по вине производителя. В то же время производитель имеет право, а не обязанность произвести обмен товара, гарантийный срок на который истек. То есть если он откажет покупателю в замене, он в этом случае (если гарантийный срок уже истек) никоим образом не нарушит права потребителя.

Что касается возможности судебного разбирательства, то стоит отметить, что к требованиям в связи с недостатками проданного товара применяется исковая давность в один год (ст. 681 ГКУ). Она исчисляется со дня выявления недостатков в пределах сроков, установленных вышеупомянутой статьей 680 ГКУ, а если на товар установлен гарантийный срок (срок годности), — со дня выявления недостатков в рамках гарантийного срока (срока годности). Так, например, 10 сентября был приобретен телевизор с гарантийным сроком 1 год. 25 декабря покупатель выявил недостатки в его работе, следовательно, он имеет право подать иск начиная с 25 декабря по 10 сентября следующего года, т. е. когда гарантийный срок закончится.

Если же гарантийные вопросы возникают в отношениях между хозяйствующими субъектами, то это урегулировано ХКУ, в частности статьей 269, определяющей, что гарантийный срок эксплуатации исчисляется со дня ввода изделия в эксплуатацию, но не позднее одного года со дня получения изделия покупателем (потребителем). Так, если предприятие 5 августа приобрело автомобиль с гарантийным сроком в 1 год и лишь 25 августа на основании акта ввода ввело его в эксплуатацию, то гарантийный срок начнет исчисляться с 25 августа. В то же время стороны могут согласовать в договоре более продолжительные гарантийные сроки по сравнению с предусмотренными стандартами или техническими условиями.

И согласно этой ст. 269 ГКУ поставщик (производитель) обязан за свой счет устранить дефекты изделия, обнаруженные в течение гарантийного срока, или заменить товары, если не докажет, что дефекты возникли в результате нарушения покупателем правил эксплуатации изделия. Таким образом, отказать в гарантийном ремонте производитель имеет право только в случае неправильной эксплуатации товара (изделия) покупателем. И при этом он (производитель) обязан доказать, что потребитель эксплуатировал изделие ненадлежащим образом. При устранении дефектов в изделии, на которое установлен гарантийный срок эксплуатации, данный срок продлевается на время, в течение которого оно не использовалось вследствие дефекта. При замене изделия гарантийный срок исчисляется заново со дня замены. Так, например, 15 февраля был приобретен холодильник (гарантийный срок — 3 года), 20 сентября потребитель предъявил претензии и сдал его в ремонт. Продавец 25 сентября, проведя экспертизу, решил заменить холодильник на новый. В данном случае гарантия начнет исчисляться заново 25 сентября (дата замены) на срок 3 года.

Исковая давность, установленная ст. 269 ХКУ, в отличие от ГКУ, составляет шесть месяцев со дня установления покупателем недостатков поставленных ему товаров. Поскольку ХКУ регулирует хозяйственные отношения, возникающие между СХД и другими участниками в сфере хозяйствования, то истцу, по мнению автора, следует придерживаться сроков, указанных в ХКУ, учитывая его специальный характер.

К примеру, предприятие 10 марта приобрело автомобиль с гарантией 1 год, 20 апреля был выявлен недостаток в его работе. В этом случае предприятие имеет право обратиться в суд до 20 октября. И это никак не влияет на течение гарантийного срока на товар и гарантийные обязанности продавца по нему.

Документальное оформление, а также отношения между потребителями и производителями, продавцами и исполнителями работ по гарантийному ремонту (обслуживанию) или гарантийной замене товаров регулируются Порядком №506. Пунктом 10 этого Порядка определено, что гарантийные обязательства указываются производителем (продавцом) в гарантийном талоне по форме №1-гарант и №2-гарант или в ином эксплуатационном документе в разделе «Гарантийные обязательства производителя». К эксплуатационным документам также прилагаются отрывные талоны на техническое обслуживание (при необходимости) и гарантийный ремонт по форме №3-гарант и №4-гарант. Если эксплуатационными документами предусмотрено проведение работ по вводу товара в эксплуатацию, производитель (продавец) прилагает отрывной талон по форме №5-гарант. Потребитель, приобретая товар, должен тщательно проверить оформление необходимых соответствующих документов, ведь в противном случае он может быть лишен права на гарантийный ремонт или гарантийное обслуживание.

К гарантийным обязательствам, оформлению гарантийных талонов и порядку гарантийного обслуживания товаров иностранного производства устанавливаются такие же требования, как и на товары отечественного производства (п. 19 Порядка №506). Срок выполнения гарантийного ремонта согласуется по договоренности сторон, но не может превышать установленного законодательством. В соответствии с ч. 9 ст. 8 Закона №1023 предельный срок для выполнения гарантийного ремонта составляет четырнадцать дней с даты предъявления потребителем товара и требований о бесплатном устранении его недостатков.

В то же время по письменному требованию покупателя на время ремонта ему предоставляется (с доставкой) товар аналогичного артикула независимо от модели.

Что касается сезонных товаров (обуви и т. п.), то гарантийный срок по ним начинает исчисляться с началом соответствующего сезона. Перечень таких сезонных товаров утвержден Постановлением КМУ от 19.03.94 г. №172. Согласно абз. 3 ч. 9 ст. 8 Закона №1023 за каждый день задержки устранения недостатков сверх установленного срока исполнитель выплачивает потребителю неустойку в размере 1% стоимости товара.

После приема товара на гарантийный ремонт исполнитель выдает потребителю квитанцию по форме №7-гарант, в которой указываются все недостатки и срок выполнения ремонта. На принятый товар оформляется техническо-учетная карточка, куда вносятся данные о техническом состоянии товара и причинах выхода его из строя. Данные о товаре также вносятся в журнал учета гарантийного ремонта (обслуживания) технически сложных бытовых товаров. Отремонтированный товар должен отвечать требованиям нормативного и эксплуатационного документов. Крупногабаритные товары и товары весом более 5 кг доставляются на ремонт и возвращаются потребителю силами и средствами продавца, производителя или исполнителя ремонта. При неисполнении этого обязательства, а также отсутствии исполнителя по местонахождению потребителя доставка и возврат товаров из гарантийного ремонта могут быть осуществлены потребителем за счет исполнителя на основании документа, удостоверяющего соответствующие расходы потребителя (п. 29 Порядка №506).

Окончанием срока гарантийного ремонта считается дата получения потребителем товара из ремонта, о чем вносится отметка в гарантийный талон. При передаче потребителю отремонтированного товара исполнитель в его присутствии проводит проверку соответствия параметров и потребительских свойств товара требованиям нормативных документов, указанных в эксплуатационных документах, а также правильности внесения соответствующих записей в гарантийный талон.

Бухгалтерский и налоговый учет

В соответствии с п. 19 П(С)БУ 16 «Расходы» расходы на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание учитываются в составе расходов на сбыт. В то же время, учитывая норму п. 13 П(С)БУ 11 «Обязательства», предприятие создает обеспечение будущих расходов, связанных с исполнением гарантийных обязательств за счет расходов на сбыт. Такое обеспечение используется для возмещения исключительно тех расходов, для покрытия которых оно было создано. В бухгалтерском учете предприятия начисление обеспечения проводится по кредиту субсчета 473 «Обеспечение гарантийных обязательств», соответственно по дебету субсчета 473 делаются проводки по его использованию.

Порядок налогообложения расходов на гарантийный ремонт определен в пп. 140.1.4 НКУ. В соответствии с его положениями, в составе налоговых расходов учитываются любые расходы на гарантийный ремонт (обслуживание) или гарантийные замены товаров, проданных плательщиком налога на прибыль, стоимость которых не компенсируется за счет покупателей таких товаров, в размере, соответствующем уровню гарантийных замен, принятых/обнародованных налогоплательщиком. При этом под обнародованием понимают распространенное в рекламе, технической документации, договоре или ином документе обязательство продавца относительно условий и сроков гарантийного обслуживания. При осуществлении гарантийных замен товаров предприятие обязано вести учет покупателей, получивших такую замену товаров или услуги по ремонту (обслуживанию). Только в этом случае предприятие будет иметь право на налоговые расходы по гарантийному ремонту товаров. Этот механизм регламентирован Порядком №1263. По его нормам учет операций по гарантийным заменам товаров или гарантийному ремонту (обслуживанию) необходимо вести в количественном и стоимостном выражении по следующим видам (группам) устранения недостатков товаров:

— бесплатное устранение недостатков товара;

— возмещение расходов на устранение недостатков товара;

— пропорциональное уменьшение цены;

— замена товара на такой же товар или аналогичный, из числа имеющихся у продавца (производителя), товар;

— расторжение договора и возврат уплаченной за товар денежной суммы.

Учет покупателей ведется в бумажной или электронной форме, в т. ч. на основании отчетов, полученных от центров сервисного обслуживания, которые производили гарантийные ремонты, обслуживание или замены, в Книге учета покупателей, получивших гарантийную замену товаров или услуги по гарантийному ремонту (обслуживанию).

Отчеты по проведению гарантийных замен и ремонтов , полученные от центров сервисного обслуживания, должны вестись в бумажной форме. Такие отчеты подаются центрами предприятию в течение месяца, следующего за отчетным кварталом, либо по договоренности сторон в течение отчетного квартала.

Если книга ведется в бумажной форме, она должна быть прошнурована, пронумерована и скреплена печатью и подписью руководителя субъекта хозяйствования или его уполномоченного представителя. Если же книга ведется в электронной форме, то предприятие должно ежеквартально делать распечатку ее листов, которые также должны быть прошнурованы, пронумерованы и скреплены печатью и подписью руководителя.

В любом случае такая книга должна храниться три года при условии завершения проверки органами ГНС. Порядок №1263 содержит указания, какие данные в какую графу книги должны быть занесены. Отдельно обращаем внимание, что в графу 5 заносится цена товара, работы, услуги с НДС (если продавец — плательщик НДС) и в графе 6 отдельно выделяется сумма НДС в том числе. Записи в книге осуществляются по всем проведенным операциям в течение сорока календарных дней после окончания отчетного квартала.

В налоговом учете предприятие имеет право учесть сумму расходов на гарантийное обслуживание и гарантийный ремонт на основании абз. «є» пп. 138.10.3 НКУ. Такие расходы являются составляющей расходов на сбыт, которые соответственно являются прочими расходами, признаваемыми расходами того отчетного периода, в котором они были осуществлены (п. 138.5 НКУ). В декларации по налогу на прибыль предприятия указанные расходы следует отразить по строке 06.2.

Следовательно, если принимать во внимание рассмотренные выше законодательно установленные ограничения по осуществлению гарантийных ремонтов и гарантийных замен товара, то можно сделать вывод, что на сегодня только производители и продавцы товара, непосредственно осуществляющие реализацию товаров и ведущие Книгу учета покупателей, получивших гарантийную замену товаров или услуги по гарантийному ремонту (обслуживанию), могут (при выполнении всех требований по осуществлению гарантийных ремонтов и замен) безболезненно отнести такие расходы к составу налоговых. Однако налоговики на этом не остановились. Так, трактуя норму пп. 140.1.4 НКУ в ответе на вопрос в подкатегории 110.07.11 ЕБНЗ они заметили, что к составу налоговых расходов плательщик может отнести расходы на гарантийный ремонт и обслуживание, которые предоставлены только потребителям-физлицам. Ведь на такую категорию покупателей, как юрлица, по мнению налоговиков, не распространяются нормы законодательства по вопросам защиты прав потребителей.

ГНСУ — о расходах на гарантийный ремонт

Включаются ли в состав расходов расходы на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание товаров, проданных налогоплательщиком, в том числе товаров, покупателями которых являются ЮЛ?

При определении объекта налогообложения учитываются любые расходы на гарантийный ремонт (обслуживание) или гарантийные замены товаров, проданных налогоплательщиком, стоимость которых не компенсируется за счет покупателей таких товаров, в размере, соответствующем уровню гарантийных замен, принятых/обнародованных налогоплательщиком.

Однако не могут быть учтены при определении объекта налогообложения расходы на гарантийный ремонт (обслуживание) или гарантийные замены товаров, проданных налогоплательщиком юридическим лицам, поскольку на такую категорию покупателей не распространяются нормы законодательства по вопросам защиты прав потребителей.

Подкатегория 110.07.11 ЕБНЗ

Однако даже в Законе №1023, в частности в ст. 2, определено, что законодательство о защите прав потребителей состоит из этого Закона, Гражданского кодекса Украины, Хозяйственного кодекса Украины и других нормативно-правовых актов, содержащих положения о защите прав потребителей. Как известно, ГКУ и тем более ХКУ регулируют отношения, возникающие в процессе организации и осуществления хозяйственной деятельности между субъектами хозяйствования, а также между этими субъектами и другими участниками отношений в сфере хозяйствования. А значит, такими субъектами-покупателями могут быть и юридические лица, и физлица-предприниматели, а не только обычные физлица, как это определено только нормами Закона №1023.

Подытоживая, можно сделать вывод: чтобы иметь право на налоговые расходы по предоставленному гарантийному ремонту или обслуживанию, предприятие должно выполнить все вышеупомянутые условия, определенные пп. 140.1.4 НКУ. Если же товары были реализованы юрлицам, отнесение к составу налоговых расходов затрат по гарантийному ремонту у предприятий-производителей или продавцов может быть проблематичным. Поэтому можно рекомендовать СПД детально прописывать в договорах гарантийные отношения и отражать расходы на основании положений договоров.

Пример К предприятию-производителю обратился потребитель Петров Н. О. с телевизором, вышедшим из строя в течение гарантийного срока. Предприятием проведена замена запчастей на 2000 грн. Бухгалтерский и налоговый учет приведен в таблице.

Таблица

Проведение ремонта товара в течение гарантийного срока

№ п/п	Содержание хозяйственной операции	Бухгалтерский учет		Сумма, грн	Налоговый учет
		Д-т	К-т		Доходы	Расходы
	Сформирован резерв обеспечения гарантийных обязательств	93	473	20000,00	—	—
	Приобретены запчасти для ремонта	207	631	2000,00	—	—
	Сформирован налоговый кредит на основании налоговой накладной	641/НДС	631	400,00	—	—
	Начислена зарплата работникам-ремонтникам и ЕСВ (сумма условная)	473 473	661 651	3000,00 1200,00	— —	3000 1200
	Списана стоимость запчастей, использованных при ремонте телевизора	473	207	2000,00	—	2000

Нормативная база

• ГКУ — Гражданский кодекс Украины от 16.01.2003 г. №435-IV.
• ХКУ — Хозяйственный кодекс Украины от 16.01.2003 г. №436-IV.
• Закон №1023 — Закон Украины от 12.05.91 г. №1023-XII «О защите прав потребителей».
• Порядок №1263 — Порядок учета покупателей, получивших гарантийную замену товаров или услуги по гарантийному ремонту (обслуживанию), утвержденный приказом Минфина от 03.12.2012 г. №1263.
• Порядок №506 — Порядок гарантийного ремонта (обслуживания) или гарантийной замены технически сложных бытовых товаров, утвержденный постановлением Кабмина от 11.04.2002 г. №506.
• П(С)БУ 11 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 11 «Обязательства», утвержденное приказом Минфина от 31.01.2000 г. №20.
• П(С)БУ 16 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 16 «Расходы», утвержденное приказом Минфина от 31.12.99 г. №318.

Михаил СТЕПАНОВ, «Дебет-Кредит»

Наталья Гашеева, руководитель отдела методологии и контроля качества BDO Unicon Outsourcing

Учет гарантийного обслуживания у продавцов и производителей, устанавливающих гарантийные сроки на свои товары, работы или услуги, имеет особенности. Они должны создавать резерв на гарантийный ремонт в бухгалтерском учете. В налоговом же учете это является правом налогоплательщика. Кроме того, услуги по ремонту и обслуживанию товаров, оказываемые в период гарантийного срока, не облагаются НДС.

Продавцы и изготовители должны учитывать требования ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (утв. приказом Минфина России от 13.12.2010 N 167н (далее — ПБУ 8/2010)) при ведении учета и подготовке отчетности. В частности, при соблюдении установленных ПБУ 8/2010 условий эти организации обязаны отражать в бухгалтерском учете оценочное обязательство в форме резерва на гарантийный ремонт. Условия для отражения в учете оценочного обязательства согласно ПБУ 8/2010 следующие:

1. У организации существует обязанность, явившаяся следствием прошлых событий ее хозяйственной жизни, исполнения которой организация не может избежать. Так, у изготовителя (продавца) существует обязанность выполнять гарантийный ремонт в случае обнаружения покупателем недостатков товара. Эта обязанность является следствием прошлого события — продажи товара, на который установлен гарантийный срок. Исполнения данной обязанности организация избежать не может, так как она возлагается на изготовителя (продавца) законом.
2. Существует вероятность уменьшения экономической выгоды организации, необходимого для исполнения оценочного обязательства. Это условие также соблюдается, поскольку производство гарантийного ремонта требует определенных затрат.
3. Величина оценочного обязательства может быть обоснованно оценена. Как правило, торговая организация может собрать статистику гарантийных случаев, проанализировать собственный опыт по проведению гарантийных ремонтов и определить средний размер таких расходов, вернее, процент (уровень) расходов на гарантийный ремонт относительно выручки (покупной стоимости проданных товаров).

Бухгалтерский учет расходов на гарантийное обслуживание

Сервисные центры, фактически осуществляющие гарантийный ремонт и обслуживание и получающие возмещение своих расходов, не подпадают под требования ПБУ 8/2010, для них эта деятельность относится к обычным видам деятельности. А вот у изготовителей и продавцов, устанавливающих гарантийные сроки на свои товары, работы или услуги и возмещающих исполнителям их расходы на гарантийный ремонт и обслуживание, по нашему мнению, возникает именно не право, а обязанность создания резерва на гарантийный ремонт в бухгалтерском учете. При этом, в соответствии с положениями ПБУ 8/2010 (подп. «б» п. 19 ПБУ 8/2010), обязанность создания резерва не ставится в зависимость от того, получает торговая организация компенсацию расходов на гарантийный ремонт или нет.

При создании резерва на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание отчисления учитываются в составе расходов по обычным видам деятельности или в составе прочих расходов (п. 5 ПБУ 10/99, утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н, п. 8 ПБУ 8/2010):

ДЕБЕТ 20 (23, 44, 91-2) КРЕДИТ 96
— начислен резерв.

Отметим, что величина оценочного обязательства определяется на основе имеющихся фактов хозяйственной жизни, опыта в отношении исполнения аналогичных обязательств, а при необходимости — мнения экспертов.

Если срок исполнения гарантийного обязательства меньше либо равен 12 месяцам, то резерв начисляется в полной сумме обязательств. Если срок исполнения гарантийного обязательства больше 12 месяцев, то сумма резерва определяется по дисконтированной величине (приведенной стоимости).

Приведенная стоимость гарантийного обязательства (сумма резерва, которую можно списать в расходы текущего периода) определяется по формуле:

Приведенная стоимость оценочного обязательства = Размер оценочного обязательства х Коэффициент дисконтирования

В свою очередь, коэффициент дисконтирования определяют следующим образом:

Коэффициент дисконтирования = 1 : (1 + ставка дисконтирования) х N

где N — количество лет дисконтирования оценочного обязательства.

Ставка дисконтирования определяется экспертным путем, например, в зависимости от прогнозируемого уровня инфляции.

Фактические расходы изготовителя (продавца), устанавливающего гарантийный срок на товары (работы), отражаются в учете следующим образом:

ДЕБЕТ 96 КРЕДИТ 10, 69, 70
— списаны фактические затраты на гарантийный ремонт.

Если гарантийный ремонт производит сервисный центр, то расходы принимаются в размере затрат сервисного центра, указанных в отчете. Бухгалтер компании-изготовителя (продавца) делает запись:

ДЕБЕТ 96 КРЕДИТ 76
— затраты, связанные с возмещением расходов сервисного центра по гарантийному ремонту, списываются за счет созданного резерва.

Если фактические затраты на гарантийный ремонт превысили сумму резерва, сумма превышения относится на затраты:

ДЕБЕТ 20 (23, 44, 91-2) КРЕДИТ 10 (69, 70, 76)
— отражены расходы на ремонт, превышающие величину установленного резерва.

Восстановление суммы неиспользованного резерва на конец года осуществляется следующим образом:

ДЕБЕТ 96 КРЕДИТ 91-1
— сумма неиспользованного резерва включается в состав прочих доходов.

Если компания учитывает сумму резерва по дисконтированной величине, то расходы по увеличению размера гарантийного обязательства в связи с ростом приведенной стоимости по мере приближения срока исполнения обязательства (проценты) учитываются в составе прочих расходов (п. 20 ПБУ 8/2010).

В учете делается следующая запись:

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 96
— отражена сумма увеличения приведенной стоимости.

Расходы по увеличению гарантийного обязательства (проценты), которые списывают в следующих отчетных периодах, считаются следующим образом:

Расходы по увеличению оценочного обязательства (проценты) = Приведенная стоимость оценочного обязательства на конец предыдущего отчетного периода х Ставка дисконтирования

Такой порядок предусмотрен пунктом 20 ПБУ 8/2010. В Приложении № 2 к ПБУ 8/2010 приведен подробный пример расчета сумм резерва для организации, осуществляющей продажи товаров с обязательством их гарантийного обслуживания.

Что касается создания резерва на гарантийный ремонт и обслуживание в условиях, когда договором с производителем предусмотрено возмещение расходов, то следует отметить, что положения ПБУ 8/2010 (подп. «в» п. 19 ПБУ 8/2010) позволяют в исключительных случаях признавать в бухгалтерском учете также и суммы требований к другим лицам о возмещении расходов, которые организация понесет при исполнении оценочного обязательства. Это возможно, только если организация уверена в поступлении экономических выгод. При этом отмечено, что данные требования признаются в учете в качестве самостоятельного актива (абз. 5 п. 19 ПБУ 8/2010). Что касается их отражения в отчетности, то в бухгалтерском балансе такие актив и оценочное обязательство показываются отдельно (сумма актива не уменьшает величину оценочного обязательства), а в отчете о прибылях и убытках — свернуто (то есть расходы, отражаемые при признании оценочных обязательств, представляются за вычетом доходов, признаваемых при принятии к бухгалтерскому учету в качестве актива ожидаемых поступлений от встречных требований и требований к другим лицам). Актив в этом случае признается в сумме, не превышающей величину оценочного обязательства.

Налоговый учет расходов на гарантийное обслуживание

В отличие от бухгалтерского учета, создание резервов в налоговом учете является элементом учетной политики, то есть правом налогоплательщика. Это правило распространяется и на расходы по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию. В случае если организация приняла решение не создавать резерв, расходы на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 9 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Если организация приняла решение о создании резерва, то отчисления на его формирование учитываются для целей налогообложения в общеустановленном порядке (ст. 267 НК РФ). Налогоплательщик самостоятельно принимает решение о создании такого резерва и в учетной политике для целей налогообложения определяет предельный размер отчислений в этот резерв. При этом резерв создается в отношении тех товаров (работ), по которым, в соответствии с условиями заключенного договора с покупателем, предусмотрены обслуживание и ремонт в течение гарантийного срока. Минфин России обращает внимание на то, что организация не может выбирать, по каким товарам она будет создавать резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию, — резерв создается в общей сумме по всем товарам, на которые изготовителем (продавцом) выдана гарантия (письмо Минфина России от 15.10.2008 № 03-03-06/1/587). Совокупность этих сумм и формирует величину резерва. Если организация прекращает реализацию определенной группы товаров с гарантийным сроком, то созданный ранее резерв для этой группы должен отражаться в учете до тех пор, пока не истечет гарантийный срок всех проданных товаров (п. 6 ст. 267 НК РФ). После этого сумму неиспользованного резерва включают в состав внереализационных доходов.

Суммы отчислений в резерв признаются расходами на дату реализации товаров (работ). На практике производить отчисления в резерв при каждой реализации товаров с гарантийными обязательствами неудобно, проще формировать резерв с периодичностью представления отчетности по налогу на прибыль — ежемесячно или ежеквартально, утвердив выбранный вариант в налоговой учетной политике. Если в течение отчетного периода реализации товаров с гарантийным сроком не было, отчисления в резерв просто не делаются.

Предельный размер резерва, который организация может учесть в целях налогообложения прибыли, регламентирован Налоговым кодексом и рассчитывается по следующей формуле (п. 3 ст. 267 НК РФ):

Предельный размер отчислений в резерв расходов на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание (%) = Фактические расходы на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание за предыдущие 3 года: Выручка от реализации продукции с условием ее гарантийного ремонта и гарантийного обслуживания за предыдущие 3 года (без НДС) х 100%

Если организация осуществляет реализацию товаров (работ) с условием осуществления гарантийного ремонта и обслуживания менее трех лет, для расчета предельного размера резерва учитывается объем выручки от реализации указанных товаров (работ) за фактический период такой реализации.

Если налогоплательщик ранее вообще не осуществлял реализацию товаров (работ) с условием гарантийного ремонта и обслуживания, то он также вправе создавать резерв (п. 4 ст. 267 НК РФ), при этом размер резерва не может превышать ожидаемые расходы на указанные затраты. Под ожидаемыми расходами понимаются расходы, предусмотренные в плане на выполнение гарантийных обязательств, с учетом срока гарантии.

Сумма отчислений в резерв на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание рассчитывается по формуле:

Сумма отчислений в резерв расходов на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание = Выручка от реализации продукции с условием ее гарантийного ремонта и обслуживания (без НДС) х Предельный размер отчислений в резерв расходов на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание

По истечении налогового периода необходимо скорректировать размер созданного резерва исходя из доли фактически осуществленных расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объеме выручки от реализации указанных товаров (работ) за истекший период (п. 4 ст. 267 НК РФ). Поскольку объемы продаж и суммы расходов на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание год от года могут меняться, необходимо ежегодно корректировать предельный размер отчислений в резерв.

Порядок использования резерва на гарантийный ремонт, созданного в целях налогового учета, установлен Налоговым кодексом (п. 5 ст. 267 НК РФ). Если налогоплательщик принял решение о создании резерва, списание расходов на гарантийный ремонт осуществляется за счет суммы созданного резерва. Если сумма созданного резерва меньше суммы расходов на ремонт, произведенных налогоплательщиком, то разница между ними подлежит включению в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Сумма резерва, не полностью использованная налогоплательщиком в налоговом периоде на осуществление ремонта по товарам (работам), реализованным с условием предоставления гарантии, может быть перенесена им на следующий налоговый период. Если, в соответствии с налоговой учетной политикой, организация не переносит остаток неизрасходованного резерва на следующий налоговый период, сумма остатка резерва включается во внереализационные доходы текущего периода. Если продавец решил прекратить реализацию товаров, по которым предусмотрена гарантия, то сумма ранее созданного и неиспользованного резерва включается в состав доходов налогоплательщика по окончании сроков действия договоров на гарантийный ремонт и обслуживание, то есть по окончании гарантийного срока последнего из проданных товаров (п. 6 ст. 267 НК РФ).

ПРИМЕР 1
Компания «Привет» в течение пяти лет производит и продает медицинское оборудование. По договорам купли-продажи она обязуется производить его гарантийный ремонт. Учетной политикой организации для целей налогообложения предусмотрено создание резерва на гарантийный ремонт на 2013 г.

ПРИМЕР 2
Воспользуемся данными примера 1. При этом установим, что сумма неиспользованного резерва по итогам 2012 г. составила 100 тыс. руб. В этом случае компания «Привет» вправе перенести ее на 2013 г.

По итогам I квартала 2013 г. выручка от реализации оборудования составила 8 млн. руб. Поэтому сумма отчислений в резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию за I квартал 2013 г. равна 80 тыс. руб. (8 млн. руб. х 1%).

Поскольку сумма вновь создаваемого резерва меньше суммы остатка резерва, сформированного в предыдущем году, то «Привет» в I квартале 2013 г. обязана включить в состав внереализационных доходов 20 000 руб. (100 000 руб. — 80 000 руб.).

ПРИМЕР 3
Воспользуемся данными примера 1.
Допустим, что сумма неиспользованного резерва компании «Привет» по итогам 2012 г. составила 70 тыс. руб.

Сумма фактических расходов на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание за I квартал 2013 г. составила 80 тыс. руб.

Образовавшуюся разницу в размере 10 000 руб. (80 тыс. — 70 тыс.) организация может включить в состав текущих расходов по итогам I квартала 2013 г.

Разницы между бухгалтерским и налоговым учетом

В бухгалтерском и налоговом учете резерв на гарантийный ремонт может формироваться по-разному, что приводит к возникновению временных разниц в соответствии с ПБУ 18/02 *(утв. приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н). Учет разниц в этом случае достаточно трудоемок, поэтому обычно организации не создают резерв на гарантийный ремонт и обслуживание в налоговом учете. Если организация не создает резерва в налоговом учете, но признает оценочное обязательство в бухгалтерском учете, то разницы также возникают. Однако по формальному признаку их можно квалифицировать как постоянные, что позволяет существенно облегчить учет. Разницы не возникают только в том случае, если организация не создает резерв на гарантийный ремонт в налоговом учете и не признает оценочное обязательство в бухучете.

Если в налоговом учете резерв не создается, то в бухгалтерском учете может быть начислено постоянное налоговое обязательство:

ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 68
— отражено начисление постоянного налогового обязательства.

Если же резерв создан и в бухгалтерском, и в налоговом учете, то нужно начислять отложенный налоговый актив:

ДЕБЕТ 09 КРЕДИТ 68
— создан отложенный налоговый актив.

Вопросы НДС при гарантийном обслуживании

Услуги по ремонту и техническому обслуживанию товаров, оказываемые без дополнительной платы в период гарантийного срока их эксплуатации, а также стоимость израсходованных запчастей не облагаются НДС (подп. 13 п. 2 ст. 149 НК РФ).

Такая льгота по НДС связана с тем, что стоимость возможных ремонтных работ заранее была заложена в цену реализации товара, то есть была включена в базу по НДС. Кстати, отказаться от этой льготы организации не вправе.

На текущий момент осталось несколько спорных вопросов, связанных со льготой по НДС операций по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию. Так, спорным является вопрос о применении льготы третьими лицами, которые не осуществляют ремонт, а участвуют в отношениях с изготовителями товаров и лицами, непосредственно осуществляющими ремонт. В частности, речь идет о торговой цепочке «изготовитель — дистрибьютор — дилер». Судебная практика по этому вопросу противоречива: существуют судебные решения, в соответствии с которыми дистрибьюторы не имеют права на льготу (пост. Девятого ААС от 26.10.2011 № 09АП-26094/11, ФАС МО от 17.05.2010 № КА-А40/4585-10, ФАС ЦО от 01.07.2010 № А09-9713/2009), однако есть и решения в пользу дистрибьюторов (пост. ФАС МО от 02.02.2012 № Ф05-13111/11, от 22.08.2011 № Ф05-7956/11, от 15.08.2011 № Ф05-7402/11, ФАС ПО от 29.06.2010 № А55-35014/2009). Что касается дилеров, то они имеют право на применение льготы в общеустановленном порядке (письмо Минфина России от 28.02.2013 № 03-07-07/5908).

Второй спорный вопрос связан с ситуацией, когда расходы на гарантийный ремонт не предъявляются продавцом изготовителю, несмотря на наличие гарантии от последнего, а осуществляются продавцом за свой счет. В этом случае расходы продавца не отвечают критериям статьи 252 Налогового кодекса и продавец не вправе их учесть для целей налогообложения. Кроме того, при отсутствии предъявления к возмещению этих расходов имеет место безвозмездное оказание услуг, причем считать такой ремонт гарантийным нельзя, следовательно, продавцу необходимо начислить НДС и заплатить его в бюджет за счет собственных средств.

Отметим, что компания обязана вести раздельный учет затрат, если она одновременно осуществляет как облагаемые, так и не облагаемые налогом операции. Так как определенная методика ведения раздельного учета затрат Налоговым кодексом не закреплена, организация должна разработать ее самостоятельно и закрепить в налоговой учетной политике.

Организации-изготовители (продавцы) могут использовать «правило пяти процентов» (п. 4 ст. 170 НК РФ). Согласно правилу организация вправе не вести раздельный учет, а принимать весь «входной» налог к вычету в случае, если доля совокупных производственных расходов на операции, не облагаемые НДС (гарантийный ремонт), не превышает 5 процентов от общей величины совокупных расходов организации. В сервисных центрах доля затрат, связанных с выполнением работ по гарантийному ремонту, обычно достаточно велика, что не позволяет им пользоваться вышеуказанным правилом.

Источник: журнал «Актуальная бухгалтерия»

Понятие гарантийного ремонта

Гарантийный ремонт (гарантийное обслуживание) могут проводить:

• изготовители продукции (работ, услуг) (п. 6 ст. 5 Закона от 7 февраля 1992 г. № 2300-1);

• торговые организации (в т. ч. импортеры) (п. 7 ст. 5 Закона от 7 февраля 1992 г. № 2300-1).

Гарантийному ремонту (гарантийному обслуживанию) подлежат товары (результаты работ), в отношении которых установлен гарантийный срок. Датой начала гарантийного срока является дата передачи товаров (результатов выполненных работ) покупателю (заказчику). То есть дата оформления товаросопроводительных документов или акта приемки выполненных работ. Такой порядок следует из положений статей 470, 471 Гражданского кодекса РФ, пункта 2 статьи 19 Закона от 7 февраля 1991 г. № 2300-1.

Изготовители и торговые организации могут проводить гарантийный ремонт продукции (гарантийное обслуживание):

• собственными силами;

• силами сторонних организаций (специализированных сервисных центров).

Расходы на гарантийный ремонт

Перечень затрат, связанных с гарантийным ремонтом, законодательно не определен. В зависимости от того, как организация проводит гарантийный ремонт (собственными силами или с привлечением сервисных центров) и от того, какие виды работ необходимо выполнить при проведении ремонта, расходы на гарантийный ремонт могут включать в себя:

• затраты на устранение недостатков товара (расходы на оплату труда сотрудников, которые заняты ремонтом; покупка комплектующих (запчастей), используемых при устранении недостатков);

• затраты на доставку товара от покупателя продавцу (изготовителю) для проведения ремонта;

• затраты на доставку товара от продавца (изготовителя) покупателю после ремонта;

• затраты на проведение экспертизы товара, выявление причин возникновения недостатков товара (расходы на оплату труда сотрудников, которые проводят экспертизу);

• затраты на оплату услуг по ремонту сторонней организации.

Бухучет: способы учета затрат

В бухучете возможны следующие способы учета затрат на гарантийный ремонт:

• по фактически произведенным затратам;

• путем создания специального резерва (если расходы на гарантийный ремонт, которые у организации могут возникнуть в будущем, она признает оценочным обязательством).

Это следует из пункта 22 ПБУ 10/99, пунктов 5 и 8 ПБУ 8/2010.

Бухучет: прием товаров на ремонт

Принятые на гарантийный ремонт товары (продукцию) учитывайте за балансом на счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» по стоимости, согласованной сторонами.

Поступление товара на гарантийный ремонт нужно оформить на основании первичного документа, например, акта (ч. 1 ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ). Такой документ должен содержать все обязательные реквизиты (ч. 1 ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).

Бухучет: создание и использование резерва

Если организация создает в бухучете резерв на гарантийный ремонт, то отчисления в резерв отражайте проводками:

Дебет 20 (23, 44) Кредит 96 субсчет «Резерв на гарантийный ремонт»

– начислен резерв на гарантийный ремонт товара (гарантийное обслуживание по выполненным работам, оказанным услугам).

Расходы, связанные с проведением гарантийного ремонта, спишите в дебет счета 96 в корреспонденции со счетом учета затрат. Подробнее об этом см. Как отразить в учете использование резерва на гарантийный ремонт (гарантийное обслуживание).

Бухучет: отражение затрат

Если организация не создает резерв, затраты на проведение гарантийного ремонта отражайте по факту их возникновения. В зависимости от вида расходов списывайте их проводками:

Дебет 20 (23, 44) Кредит 70

– начислена зарплата сотрудникам, занятым гарантийным ремонтом;

Дебет 20 (23, 44) Кредит 69

– начислены взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний на зарплату сотрудников, занятых гарантийным ремонтом;

Дебет 20 (23, 44) Кредит 10

– списаны запчасти (комплектующие) для проведения гарантийного ремонта.

Запчасти и комплектующие списывайте одним из выбранных методов списания материальных затрат.

Дебет 20 (23, 44) Кредит 70 (10, 02, 68, 69, 60…)

– списаны расходы на доставку товара от покупателя к месту проведения гарантийного ремонта и обратно.

На конец отчетного периода (месяца) сумму затрат на гарантийный ремонт спишите в дебет счета 90-2:

Дебет 90-2 Кредит 20 (23, 44)

– списаны затраты на гарантийный ремонт.

Гарантийный ремонт с привлечением сторонних организаций выполняется на основании договора подряда со специализированной компанией (сервисным центром).

Отношения между заказчиком и исполнителем регулируются главой 37 Гражданского кодекса РФ. Порядок учета расходов, связанных с проведением гарантийного ремонта, в данном случае зависит от условий договора. Если договором предусмотрено, что стоимость работ включает в себя стоимость запчастей (комплектующих), то в бухучете затраты по договору отразите проводкой:

Дебет 20 (23, 44) Кредит 60

– отражены затраты на услуги сервисного центра.

Сделайте эту проводку при подписании акта выполненных работ (п. 18 ПБУ 10/99).

Замена запчастей и комплектующих

Условиями договора может быть предусмотрено, что организация-заказчик оплачивает только работы по гарантийному ремонту (без учета стоимости запчастей). В этом случае, если в ходе ремонта возникнет необходимость замены каких-либо деталей (комплектующих), то организация-заказчик обязана предоставить их за свой счет (ст. 703, 704, 713 ГК РФ).

Как правило, запчасти и комплектующие для проведения гарантийного ремонта организация-заказчик передает на давальческой основе (п. 156 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н). Поскольку в этом случае право собственности на передаваемое имущество к исполнителю работ не переходит (п. 1 ст. 220 ГК РФ), учитывайте его в таком же порядке, как давальческие материалы. После проведения ремонта исполнитель должен представить заказчику отчет об использовании полученных запчастей (п. 1 ст. 713 ГК РФ). Если в процессе ремонта были израсходованы не все запчасти, исполнитель должен вернуть их по накладной. Эти документы являются основанием для списания материалов, израсходованных для гарантийного ремонта.

Ситуация: как отразить в бухучете поступление запчастей, предназначенных для гарантийного ремонта? Запчасти получены от иностранного изготовителя продукции бесплатно в рамках гарантийного срока службы продукции.

Отразите их на забалансовом счете 003 «Материалы, принятые в переработку».

Если изготовителем установлен гарантийный срок на продукцию, обязательства по устранению недостатков лежат на нем (исключение – случай, когда доказан факт порчи продукции потребителем) (ст. 476 ГК РФ, абз. 2 п. 6 ст. 18 Закона РФ от 7 февраля 1992 г. № 2300-1).

В целях обеспечения возможности использования продукции в течение ее срока службы изготовитель обязуется:

• проводить ремонт и техническое обслуживание продукции;

• поставлять в торговые и ремонтные организации запчасти в течение срока службы продукции (а при отсутствии такого срока в течение десяти лет со дня передачи продукции потребителю).

Одним из способов исполнения гарантийного обязательства является бесплатная замена бракованных запчастей (как с проведением ремонтных работ, так и без их проведения). Как правило, потребитель обращается с требованием об устранении недостатков товара к непосредственному продавцу. В свою очередь продавец в этом случае вправе обратиться с этими требованием к изготовителю. А изготовитель может либо компенсировать все расходы продавца по гарантийному ремонту (включая стоимость приобретенных им запчастей), либо произвести ремонт самостоятельно или бесплатно предоставляет продавцу запчасти для дальнейшей передачи потребителю.

Это следует из статьи 469, пункта 2 статьи 470, статьи 475, пункта 3 статьи 477 Гражданского кодекса РФ и статьи 6 Закона от 7 февраля 1992 г. № 2300-1.

В рассматриваемой ситуации организация получает запчасти для гарантийного ремонта реализованной продукции бесплатно для безвозмездной передачи потребителю.

Полученные запчасти для проведения гарантийного ремонта являются собственностью изготовителя (ст. 713 ГК РФ). Поэтому в бухучете отразите их на забалансовом счете 003 «Материалы, принятые в переработку»:

Дебет 003

– приняты к учету запчасти, предоставленные организацией-изготовителем для дальнейшей передачи потребителю.

Запчасти примите к учету по цене, указанной в сопроводительных документах (счете, накладной), полученных от изготовителя. Основанием для принятия запчастей к учету являются первичные учетные документы, подтверждающие поступление запчастей (акт приема-передачи запчастей, договор с изготовителем, приходный ордер) (ч. 1 ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).

При передаче запчастей потребителю сделайте проводку:

Кредит 003

– списана стоимость переданных запчастей покупателю для замены.

Запчасти спишите на основании акта приема-передачи запчастей и отчета о расходе запчастей.

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов, а также положений статьи 713 Гражданского кодекса РФ.

При поступлении от изготовителя запчастей организация может нести расходы, например, на уплату НДС и таможенных сборов (пошлин), если изготовителем является иностранная организация.

Сумму таможенных сборов (пошлин), уплаченных на таможне по запчастям, которые получены для гарантийного ремонта, учтите в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99). В учете сделайте проводку:

Дебет 91-2 Кредит 76 субсчет «Расчеты по таможенным пошлинам и сборам»

– учтена в составе прочих расходов сумма таможенных сборов (пошлин), уплаченная на таможне при ввозе запчастей.

НДС, уплаченный на таможне, отразите проводкой:

Дебет 19 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

– отражен НДС, подлежащий уплате на таможне при ввозе запчастей.

Учет у субъектов малого предпринимательства

Для организаций, которые вправе вести бухучет в упрощенном виде, предусмотрен особый порядок учета расходов (ч. 4, 5 ст. 6 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).

Налог на прибыль

При расчете налога на прибыль организация может учитывать расходы на гарантийный ремонт (гарантийное обслуживание) двумя способами:

• путем создания резерва на гарантийный ремонт;

• по факту возникновения затрат.

Выбранный способ нужно закрепить в учетной политике для целей налогообложения (п. 2 ст. 267 НК РФ). Если способы учета расходов на гарантийный ремонт (гарантийное обслуживание) в бухгалтерском и налоговом учете различаются, у организации возникнут временные разницы (п. 8 ПБУ 18/02).

Если организация не создает резерв на гарантийный ремонт (гарантийное обслуживание), возникающие затраты включайте в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 9 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Ситуация: нужно ли при расчете налога на прибыль включить во внереализационные доходы торговой организации сумму, полученную ею от производителя в возмещение расходов на гарантийный ремонт проданной техники?

Ответ: да, нужно.

Для компенсации расходов по гарантийному ремонту техники, полученной от производителя, никаких льгот по налогу на прибыль не предусмотрено (ст. 251 НК РФ). Поэтому сумму такого возмещения отнесите в состав налогооблагаемых доходов (ст. 250 НК РФ).

В то же время средства, истраченные на ремонт по гарантии, включите в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 9 п. 1 ст. 264 НК РФ). Таким образом, налогооблагаемая прибыль по гарантийному ремонту может быть равна нулю. Это нужно сделать, если в организации не создан резерв по гарантийному ремонту. Если резерв создан, расходы в налоговом учете нужно списать за счет зарезервированных сумм (п. 5 ст. 267 НК РФ).

Если организация применяет метод начисления, то расходы на гарантийный ремонт, выполняемый собственными силами, признаются в том отчетном периоде, когда они были произведены, независимо от факта оплаты (абз. 2 п. 1 ст. 272 НК РФ). Если гарантийный ремонт осуществляется силами сторонней организации, то расходы отразите на дату оформления документов, подтверждающих факт выполнения работ (подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Если организация применяет кассовый метод, то фактические расходы на проведение гарантийного ремонта (как собственными силами, так и с привлечением сервисных центров) признаются только после их оплаты (п. 3 ст. 273 НК РФ). В связи с этим в бухучете могут возникнуть временные разницы и отложенные налоговые активы (п. 14 ПБУ 18/02), которые будут погашаться по мере оплаты расходов.

Пример отражения в бухучете и при налогообложении затрат на гарантийный ремонт. Организация проводит гарантийный ремонт собственными силами. Резерв на гарантийный ремонт не создается

ООО «Производственная фирма «Мастер»» производит холодильное оборудование. На оборудование установлен гарантийный срок – два года.

В марте организацией было принято от покупателя оборудование для гарантийного ремонта.

При проведении гарантийного ремонта у организации были следующие виды расходов:

Доставка оборудования для гарантийного ремонта осуществлялась за счет покупателя. Оборудование было принято на гарантийный ремонт по согласованной с покупателем стоимости в сумме 300 000 руб. (оформлен акт приема-передачи материальных ценностей для гарантийного ремонта).

В учете «Мастера» в марте бухгалтер сделал проводки:

Дебет 002
– 300 000 руб. – принято на забалансовый учет оборудование для гарантийного ремонта;

Дебет 10 Кредит 60
– 12 712 руб. – оприходованы запчасти, купленные для гарантийного ремонта;

Дебет 19 Кредит 60
– 2288 руб. – отражен входной НДС по запчастям;

Дебет 10 Кредит 19
– 2288 руб. – учтен входной НДС в стоимости запчастей;

Дебет 23 Кредит 10
– 15 000 руб. – списана стоимость запчастей, израсходованных на гарантийный ремонт;

Дебет 23 Кредит 70 (69)
– 33 675 руб. – начислена зарплата сотрудникам.

Общая сумма затрат на гарантийный ремонт за март составила 48 675 руб. (15 000 руб. + 33 675 руб. ).

Данную сумму бухгалтер списал в дебет счета 90-2:

Дебет 90-2 Кредит 23
– 48 675 руб. – списаны затраты на гарантийный ремонт.

Затраты на гарантийный ремонт в сумме 48 675 руб. включены в расходы при расчете налога на прибыль.

Пример отражения в бухучете и при налогообложении расходов на гарантийный ремонт. Ремонт производится силами специализированного центра. Все необходимые запчасти приобретаются заказчиком и передаются на давальческой основе. Доля затрат на гарантийный ремонт в общей сумме затрат превышает 5 процентов за налоговый период

ООО «Производственная фирма «Мастер»» производит холодильное оборудование. На оборудование установлен гарантийный срок – два года.

В марте организацией было принято от покупателя оборудование для гарантийного ремонта. Оборудование принято на забалансовый учет по согласованной сторонами стоимости 300 000 руб.

Для проведения гарантийного ремонта «Мастер» заключил договор подряда с ООО «Альфа». По условиям договора «Мастер» оплачивает подрядчику только стоимость работ. Все необходимые запчасти «Мастер» передает «Альфе» на давальческой основе.

Стоимость работ по условиям договора составила 50 000 руб. (в т. ч. НДС – 7627 руб.).

Стоимость запчастей, необходимых для ремонта, составила 12 000 руб. (в т. ч. НДС –1830 руб.).

После проведения ремонта в конце марта «Альфа» представила отчет об использованных запчастях.

В марте в учете «Мастера» бухгалтер сделал проводки:

Дебет 002
– 300 000 руб. – принято к учету оборудование для проведения гарантийного ремонта;

Дебет 10 Кредит 60
– 10 170 руб. – оприходованы запчасти;

Дебет 19 Кредит 60
– 1830 руб. – отражен входной НДС;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по «НДС» Кредит 19
– 1830 руб. – принят к вычету входной НДС.

Поскольку доля затрат на гарантийный ремонт в общей сумме затрат превышает 5 процентов за налоговый период, бухгалтер восстановил НДС, ранее принятый к вычету.

Дебет 19 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 1830 руб. – восстановлен НДС по запчастям, ранее принятый к вычету;

Дебет 91-2 Кредит 19
– 1830 руб. – включена в состав прочих расходов сумма восстановленного НДС;

Дебет 10-7 Кредит 10
– 10 170 руб. – переданы запчасти исполнителю на давальческой основе;

Дебет 23 Кредит 60
– 42 373 руб. – отражена стоимость работ по договору подряда;

Дебет 19 Кредит 60
– 7627 руб. – отражен входной НДС;

Дебет 23 Кредит 19
– 7627 руб. – отнесен на стоимость услуг входной НДС;

Дебет 23 Кредит 10-7
– 10 170 руб. – списана стоимость запчастей, использованных при выполнении гарантийного ремонта;

Кредит 002
– 300 000 руб. – списано оборудование по окончании гарантийного ремонта.

Затраты на гарантийный ремонт в сумме 60 170 руб. (42 373 руб. + 7627 руб. + 10 170 руб.) бухгалтер «Мастера» включил в расходы при расчете налога на прибыль за март.

Продолжение >>

Необходимость выдачи гарантийного обеспечения в отношении производимого продукта связана с имеющим место в выпущенной партии некоторым числом бракованных, не отвечающих установленным качественным критериям единиц изделия. Устранение брака и выявленных недостатков является обязанностью поставщика (ст. 469-477 ГК РФ).

Теоретическая возможность снижения прибыли (в предстоящем периоде) в связи с необходимостью устранения недочетов по реализованному продукту обязательна к отражению в бухгалтерской отчетности в качестве потенциальных расходов.

Иначе отчетность будет некорректной и дезинформирующей в отношении возможных убытков компании.

Если в течение установленного периода предусматривается обязанность производителя по ремонту проданного изделия в связи с выданной по ней гарантии, то в бухучете предприятия должно признаваться оценочное обязательство.

Гарантийный запас создается для списания трат на обслуживание реализованного товара равномерно в течение устанавливаемого срока и может формироваться как производителями, так и торговыми структурами.

Расчет отчислений для резерва

Предоставляя гарантию, предприятие тем самым обязуется ликвидировать недочеты в изделиях, которые могут выявляться в будущем, на безвозмездной основе. Указанное обеспечение относится к условным показателям деятельности компании, его последствия требуют отображения в бухгалтерских отчетах, поэтому формирование запаса для гарантийного ремонта обязательно в некоторых ситуациях.

Для бухучета предприятие определяет в учетной политике способ формирования специальных затрат (на гарантийные процедуры), так же как и для целей налогообложения.

При налоговом учете допускаются варианты (при любом значении принятых обязательств):

• предприятие не может образовывать резервные накопления, если учет построен на кассовом методе (ст. 273 НК РФ);
• предприятие по своему выбору может создавать или не создавать запас при работе по методу начисления (ст. 267 НК РФ).

В бухучете целесообразно применение методики накопления резерва, используемой при налоговом учете, так как в последнем случае порядок формирования средств на ремонтные мероприятия по гарантии установлен законодательно (ст. 267 НК РФ).

При определении налога по прибыли кассовым методом рекомендуется не формировать запас в бухучете, чтобы не допускать разниц. Последнее возможно, когда предприятие не обязано отчислять на резерв по ПБУ 18.

Если запас средств на будущий гарантийный ремонт определяется одинаково в обоих вариантах учета (бухгалтерском, налоговом), то для его подсчета следует установить предельный показатель перечисления средств в запас.

Расчет показателя резервных отчислений производится по формуле:

Показатель (%) = Траты на мероприятия по гарантии/Поступления от реализации продукта с обязательством вероятностного последующего обслуживания * 100%.

При этом траты и поступления учитываются в период, когда предоставлялось обеспечение на изделие (без НДС).

Отчисления в накопления для ремонтных мероприятий рассчитываются так:

О = Поступления от продажи (без НДС) продукта, обеспеченного гарантией * Показатель отчислений на обязательные работы (по обязательству).

Если ранее предприятие не имело обязательств по гарантии, то предельная величина отчислений определяется как размер предполагаемых трат по плану обязательств с учетом времени их действия и предварительных трат на ремонт.

Дата реализации при продаже продукции по соглашению о комиссии устанавливается по значению, указываемому в отчетном документе комиссионера (ст. 999 НК РФ). После принятия отчета ремонтный резерв формируется в указанную дату.

Отражение в учете трат на гарантийное обслуживание

В бухучете целевые накопления относятся к тратам прочим или по обычной деятельности (ПБУ 8/2010, 10/99) и выражаются операцией:

Дебет сч. 20, 23, 44 / Кредит сч. 96 (субсчет «Ремонт гарантийный»).

По обязательству продолжительностью более 1 года накопления разделяют на траты в текущем и в последующих периодах, высчитав приведенную стоимость обеспечения и траты, повышающие обязательства в последующие сроки.

Приведенная стоимость обеспечения, списываемая в отчетный период, представляет собой произведение оценочного обязательства и коэффициента дисконтирования, который выводится по формуле:

Kd = 1 / ((1 + Sd) * (1 + Sd) * (1 + Sd) * …),

где Sd (ставка дисконта) определяется экспертным методом (к примеру, с учетом ожидаемого показателя инфляции), а количество сумм (1 + Sd) соответствует числу лет дисконтирования обязательства.

Метод вычисления оценочного обязательства содержится в ПБУ (раздел III), но законодательно методика не установлена. Устанавливаемое оценочное обязательство соответствует размеру наиболее точной оценки расходов для исполнения этого обеспечения на отчетную дату. Для оценки учитываются имеющиеся документальные факты, касающиеся деятельности предприятия, выполнения подобных условий, мнения экспертов.

К сведению! Производить отчисления целесообразно с периодичностью, с которой предприятие отчитывается по налогу (по прибыли), а сама возможность формирования резерва не зависит от получения торговой компанией возмещения трат на гарантийный сервис.

Порядок учета гарантийных накоплений по типу налогообложения

При формировании налогов учет трат на исполнение обязательств определяется с учетом применяемого налогоплательщиком типа налогообложения.

При общем способе налогообложения (ОСНО) направлять средства в резерв допускается только работающим по методу начисления. В случае создания накоплений при работе по кассовому методу постоянно образуется несовпадение (разница), с которого требуется рассчитывать налоговое обязательство. Расходы, понижающие размер налогооблагаемой суммы, т.е. прибыли, только после их оплаты подлежат учету (ст. 273 НК РФ).

При формировании налога в рамках системы УСН не могут учитываться траты на формирование любых резервов, включая гарантийные (ст. 346 НК РФ). Фактические траты по гарантии при оплате налога от разницы затрат и поступлений понижают на общих основаниях размер налоговой базы.

Если предприятием используется метод ЕНВД с вмененным доходом от конкретной деятельности как объектом налогообложения, создание запаса на гарантийные мероприятия не влияет на подсчет налога.

Некоторые компании могут формировать единый запас на обслуживание продукта, одновременно реализуемого в рамках различных налоговых режимов (ОСНО и ЕНВД). Но на счет подобного запаса налогоплательщик может направить лишь долю трат, которая определяется пропорционально доле расходов по каждому из видов деятельности (ст. 274 НК РФ).

Исчисление доли доходов (при ОСНО):

Доля = Поступления по ОСНО / Поступления от всех вариантов деятельности.

Расчет расходов:

Затраты, относящиеся к ОСНО = Траты на создание запаса * Доля поступлений по работе по общей системе обложения.

Доли поступлений и затрат определяются в период определения отчислений в резерв. Для годовой налоговой базы (по прибыли) на общей системе обложения расходы учитываются нарастающим результатом (письмо МФ РФ № 031102/279, 14.12.2006).

К сведению! Ресурсы на выполнение обязательств формируются в зависимости от налогового или бухгалтерского вида учета разными вариантами. Разницы, формирующиеся в бухучете (ПБУ 18/02), не возникают, когда при налоговом учете запас по гарантии не создается, а в бухучете отсутствует признание оценочного обязательства.

Инвентаризация гарантийных резервов

По ПБУ 8/01 инвентаризация запасов на работы по гарантии (на сч. 96), предусмотренная в конце отчетного срока, включает следующие процедуры:

1. Анализ размера начисления по каждому из видов товаров, при продаже которых предоставляется гарантия. Общее значение уменьшается на величину неиспользованных средств по видам продукта с закончившимся сроком обеспечения и видам, снятым с производства.
2. Пересмотр норм отчислений в зависимости от показателей общих поступлений и расходов на ремонт бракованных изделий в отчетном году. Значительное расхождение между новыми и используемыми нормами является причиной корректировки размера накопления по конкретному виду продукта.

По результатам инвентаризации размер запаса может быть:

• списан в полном объеме на доходы вне реализации в связи со снятием продукции с производства, окончанием гарантийного срока (Дт сч. 96 / Кт сч. 91);
• увеличен из-за трат по обычным видам работ при поступлении существенной информации, влияющей на расчет величины резерва (Дт сч. 20 / Кт сч. 96);
• уменьшен с перенесением суммы на прочие поступления, полученные вне реализации, при обнаружении дополнительных данных, позволяющих выполнить уточняющие расчеты (Дт сч. 96 / Кт сч. 91);
• неизменным.

В новом периоде средства на гарантийные работы рассчитывается по новым нормам отчислений, определяемым по итоговым показателям работы предприятия в отчетном году.

Доброго дня, коллеги!
В процессе подготовки к экзамену 1С:Специалист-консультант по управленческому учету в 1C:ERP слушатели сталкиваются с задачами по разным участкам управленческого учета. Следующий вопрос слушателя касается формирования резервов на гарантийный ремонт. Далеко не все предприятия работают с резервами и наш слушатель очевидно сталкивается впервые с этой темой. Это не проблема. Тем интереснее и полезнее для него будет курс!

Курс: Управленческий учет в 1C:ERP 2.4 (2.2) и подготовка к Аттестации 1С:Специалист-консультант

Вопрос

Добрый день! Прошу помочь с реализацией задачи, где производственная компания предоставляет гарантийный ремонт на реализуемую продукцию. Как создать резерв под гарантийные ремонты (при производстве продукции ее себестоимость увеличивается на 10%)? И как в дальнейшем все расходы, связанные с гарантийным ремонтом, списывать за счет сформированного резерва?

Ответ

В рамках отчетного периода выполняете регистрацию дополнительных расходов, относимых на себестоимость произведенной продукции в объеме равном 10% от ее себестоимости. Сделать это можно при помощи документа «Отражение прочих доходов и расходов” с видом операции «Регистрация расходов”. При этом «по дебету” указывается статья расходов, а «по кредиту” – статья пассива резерва на гарантийный ремонт.

Также, необходимо отметить, что здесь может быть два варианта отнесения расходов на гарантийный ремонт на увеличение себестоимости продукции («по дебету”):

1. Отнести их в состав производственных затрат на изготовление продукции в процессе ее производства (тип расходов – Производственные расходы)
2. Отнести их на увеличение себестоимости произведенной продукции, хранимой на складе (тип расходов – Расходы на складское хранение и обработку)

И тот и другой вариант допустимы, так как в условии задания момент отнесения расходов точно не определен.

В итоге все затраты на гарантийный ремонт, которые понесет организация (например, услуги сторонних организаций по транспортировке и/или ремонту выпущенной нами продукции по гарантии) должны относится на уменьшение сформированного резерва, то есть «по дебету” статьи пассива гарантийного резерва – напрямую или посредством механизмов распределения.

Это пример разобранного вопроса из Мастер-группы курса
Управленческий учет в 1C:ERP 2.4 (2.2) и подготовка к Аттестации 1С:Специалист-консультант.
Описание курса и примеры видео

Смотреть предыдущий вопрос