Куперс

Бухучет и анализ

Системы внутреннего контроля

УДК 657.6; 621.31

И. С. Богданович, О. А. Соболева

МЕСТО ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ В СИСТЕМЕ УПРАВЛЕНИЯ ПРЕДПРИЯТИЕМ И ФОРМА ЕГО ОРГАНИЗАЦИИ

Рассматриваются понятие внутреннего контроля, его предмет, объекты, субъекты, элементы системы внутреннего контроля. Определено место системы внутреннего контроля в организационной структуре предприятия и перечислены этапы формирования системы на небольших предприятиях.

Ключевые слова: контроль, система внутреннего контроля, элементы системы внутреннего контроля, форма организации внутреннего контроля, косорсинг.

Тенденция широкого внедрения международных стандартов учёта, изменения в законодательстве Российской Федерации делают неизбежным преобразования в управлении, требуя при этом совершенствования в организации учёта и контроля.

Отсутствие научно обоснованных рекомендаций по организации системы внутреннего контроля требует глубокого исследования этого вопроса, что и определяет актуальность темы статьи. В этой связи, предлагаемые организационные основы формирования системы внутреннего контроля приобретают научное и практическое значение, и являются адекватными потребностям современного предприятия.

На любом предприятии роль и значение контроля также существенны, как учёт, управление, экономический анализ хозяйственной деятельности. Нормальная деятельность экономического субъекта совершенно невозможна при отсутствии в нём правильно организованного контроля , который предназначен не только для раскрытия ошибок или злоупотреблений, но и рассмотрения целесообразности совершаемых операций. «Контроль — объективно необходимое слагаемое хозяйственного механизма при любом способе производства» .

В настоящее время всё больше предприятий уделяют особое внимание внутреннему контролю, поскольку он выступает важнейшим элементом отлаженного механизма управления. Вопрос о проверке системы внутреннего контроля рассматривался в федеральных правилах (стандартах) аудиторской деятельности, в связи с чем «аудиторы стали больше внимания уделять вопросам внутреннего контроля клиентов» . Кроме того, в соответствии со ст. 19 Федерального закона «О бухгалтерском учёте» экономический субъект обязан организовать и осуществлять внутренний контроль совершаемых фактов хозяйственной жизни.

В экономической литературе не сложилось однозначного понятия контроля вообще и внутреннего контроля в частности. Учитывая данный факт, рассмотрим некоторые теоретические вопросы, связанные с контролем.

В переводе с французского «контроль» означает проверку чего-либо. В Большом экономическом словаре контроль определяется как «система наблюдений и проверки соответствия процесса функционирования управляемого объекта принятым управленческим решениям, выявление результатов управленческих воздействий на управляемый объект» .

Среди видов контроля особое место занимает внутренний контроль. Внутренний контроль глубоко проникает в функции менеджмента, организационную деятельность предприятия, обеспечивает информацией о качестве управленческой деятельности, представляет руководству данные анализа, оценки, рекомендации, советы, а также финансовые прогнозы о проверяемых объектах.

Системе внутреннего контроля исследователями и практиками даны различные определения. Внутренний контроль — это система мер, организованных руководством предприятия и осуществляемых на предприятии с целью наиболее эффективного выполнения всеми работниками своих обязанностей при совершении хозяйственных операций. Внутренний контроль определяет законность этих операций и их экономическую целесообразность для предприятия.

Внутренний контроль, по мнению зарубежных учёных, «это контроль, который осуществляется путём проверки и оценки адекватности и эффективности других видов контроля» .

А. К. Макальская считает, что «система внутреннего контроля включает в себя надлежащую систему бухгалтерского учёта, контрольную среду и отдельные средства контроля. К отдельным средствам контроля может быть отнесена работа внутренних контрольных служб» . В. Д. Андреев определяет внутренний контроль как систему «контрольных процедур, план организации и методы управления объектом в целях эффективного проведения бизнеса, защиты активов, предотвращения ошибок, аккуратности учётных проводок и своевременного представления финансовой информации» . В. В. Бурцев рассматривает внутренний контроль с двух позиций: «Понятие внутреннего контроля можно трактовать в широком смысле как систему (входящую в систему управления организацией), состоящую из ряда элементов. Внутренний контроль в достаточно узком смысле — один из этапов процесса управления .

В соответствии с информацией Минфина России , внутренний контроль — процесс, направленный на получение достаточной уверенности в том, что экономический субъект обеспечивает:

а) эффективность и результативность своей деятельности, в том числе достижение финансовых и операционных показателей, сохранность активов;

б) достоверность и своевременность бухгалтерской (финансовой) и иной отчётности;

в) соблюдение применимого законодательства, в том числе при совершении фактов хозяйственной жизни и ведении бухгалтерского учёта.

А. М. Богомолов и Н. А. Голощапов отмечают: «Внутрихозяйственный контроль включает не только бухгалтерский учёт, а всю финансово-хозяйственную деятельность структурных подразделений и предприятия в целом» . Мы придерживаемся этой точки зрения.

По мнению Ю. А. Мишина, предметом внутреннего контроля является производственная и хозяйственная деятельность . Бурцев В. В. пишет, что «предметом внутреннего контроля является наличие, состояние и (или) действие управляемого звена системы управления организацией» .

Объектами внутреннего контроля выступают имущество, обязательства, связанные с производством, экономические отношения, «т. е. весь комплекс причинно-следственных взаимосвязей и взаимоотношений, возникающих в результате деятельности экономического субъекта .

В качестве субъектов внутреннего контроля авторы выделяют «бухгалтерскую, финансовую, другие функциональные службы предприятий и объединений в пределах установленной компетенции» или «работника или участника (владельца) организации, совершающего контрольные действия при исполнении возложенных на него обязанностей либо только на основании соответствующих прав» .

Целями организации внутреннего контроля на предприятии являются: информационное обеспечение системы управления для получения возможности принятия эффективных решений; обеспечение эффективного функционирования организации, её устойчивости и максимального развития в условиях многоплановой конкуренции; обеспечение соблюдения политики руководства каждым работником предприятия; обеспечение сохранности имущества предприятия и эффективное использование его ресурсов и потенциалов; своевременная адаптация предприятия к изменениям во внутренней и внешней среде.

В целях повышения эффективности процесса управления на предприятии необходимо внедрение контрольных процедур на каждой его стадии. На стадии планирования реализуются следующие контрольные функции: оценка рациональности возможных вариантов плановых решений; соответствие плановых решений принятым установкам и намеченным ориентирам, а также общей стратегии. На стадиях организации и регулирования реализации управленческих решений необходим контроль правильности процесса реализации принятых плановых решений для достижения необходимых результатов. На стадии учёта должен быть обеспечен контроль: за наличием и движением имущества; рациональным использованием производственных ресурсов в соответствии с утверждёнными нормами, нормативами и сметами; состоянием выданных и полученных обязательств; целесообразностью и законностью хозяйственных операций организации и т. д. На стадии анализа осуществляется оценка информации о результатах выполнения управленческих решений на основе её разложения на различные составляющие и их соотнесения между собой.

Таким образом, внутренний контроль организации является:

• неотъемлемым элементом каждой стадии процесса управления;

• «обособленной» стадией, обеспечивающей информационную прозрачность на предмет качества хода процесса управления на всех других стадиях .

Внутренний контроль включает в себя определённый набор элементов, которые определяются характером управления делами и объединены с механизмом функционирования предприятия в единое целое. Зарубежные авторы выделяют в структуре внутреннего контроля три составляющих элемента: контрольную среду; систему бухгалтерского учёта компании; процедуры контроля . Отечественные экономисты добавляют ещё два элемента: информационное обеспечение и технику контроля .

В соответствии с информацией Минфина России , основными элементами внутреннего контроля являются:

а) контрольная среда, представляющая собой совокупность принципов и стандартов деятельности экономического субъекта, которые определяют общее понимание внутреннего контроля и требования к внутреннему контролю на уровне экономического субъекта в целом;

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

б) оценка рисков, которая представляет собой процесс выявления и анализа сочетания вероятности и последствий недостижения экономическим субъектом целей деятельности;

в) процедуры внутреннего контроля — действия, направленные на минимизацию рисков, влияющих на достижение целей экономического субъекта;

г) информация, обеспечивающая функционирование внутреннего контроля и возможность достижения им поставленных целей;

д) коммуникация, представляющая собой распространение информации, необходимой для принятия управленческих решений и осуществления внутреннего контроля;

д) оценка внутреннего контроля, осуществляемая в отношении элементов внутреннего контроля, с целью определения их эффективности и результативности, а также необходимости изменения.

Эффективность деятельности предприятия напрямую зависит от организации внутреннего контроля (как финансового, так и технического), осуществляемого на всех уровнях управления. В мировой хозяйственной практике существует аксиома: «Внутренний контроль должен существовать на всех уровнях организации, так как невозможно делегировать вниз ответственность за контроль» . Система внутреннего контроля организуется руководством предприятия. Это основное отличие внутреннего контроля от прочих видов контроля.

Следует констатировать, что в настоящее время проблема создания эффективно функционирующей системы внутреннего контроля в большинстве организаций далека от решения, несмотря на всю её актуальность. Результаты исследований показывают, что предприятия, имеющие недостатки в организации системы внутреннего контроля, несут серьёзные финансовые потери, а предприятия, которые уделяют серьёзное внимание внутреннему контролю, имеют лучший результат и в производственно-хозяйственной, и в финансовой деятельности . Многие руководители организаций начинают понимать необходимость хорошо отлаженной системы внутреннего контроля (отчасти причиной служат требования Федерального закона «О бухгалтерском учёте»).

Внутренний контроль — это сложная деятельность, требующая определённой координации. Многообразие объектов и предметов контроля, их функциональные различия предопределяют необходимость поиска универсальной структуры и организации контрольной деятельности.

В экономической литературе на данный момент нет общепринятого определения понятия формы внутреннего контроля и общепризнанной классификации его форм, по сравнению, например, с формами бухгалтерского учёта. По мнению одних авторов , внутренний контроль может осуществляться в двух организационных формах:

1) Контроль, осуществляемый непосредственно на каждом рабочем месте. Примером такой формы организации внутреннего контроля могут служить: контроль при выполнении операций бухгалтерского учёта, осуществляемый параллельно с учётной работой и органично с ней связанный; самоконтроль или совместный контроль на производственных участках; контроль в функциональных отделах; контроль за реализацией управленческих решений.

2) Контроль, осуществляемый специально созданным контрольным аппаратом. К примерам данной формы организации внутреннего контроля относятся: контроль учётных документов, выполняемый специально созданными методическими центрами контроля; проведение внутренних ревизий специально созданным на предприятии контрольно-ревизионным аппаратом.

По мнению Бурцева В. В., следует выделять такие формы внутреннего контроля, как: внутренний аудит и структурно-функциональную форму внутреннего контроля . Выбор формы внутреннего контроля зависит от сложности управленческой структуры, организационно-правовой формы, видов и масштабов деятельности, целесообразности охвата контролем различных сторон деятельности, отношения руководства предприятия к контролю.

Организация внутреннего контроля в форме внутреннего аудита присуща крупным (холдинговым объединениям или транснациональным корпорациям) и некоторым средним организациям, в основном обладающими следующими особенностями:

1. наличием иностранного капитала;

2. усложнённой организационной структурой;

3. многочисленностью филиалов, дочерних компаний;

4. разнообразием видов деятельности;

5. стремлением органов управления получать достаточно объективную и независимую оценку действий менеджеров всех уровней управления.

Во многих организациях нет отдела (сектора, бюро, группы и т. п.) внутреннего аудита и ревизионной комиссии (ревизора). В этом случае для осуществления внутреннего контроля целесообразно использовать структурно-функциональную форму внутреннего контроля организации. Осуществление контроля, непременно входящее в должностные обязанности любого руководителя, должно включаться в функции любого ответственного лица . Данная форма, соответствующая требованиям Федерального закона «О бухгалтерском учёте», должна применяется всеми организациями.

Нам представляется, что создать достаточно эффективную систему внутреннего контроля крайне сложно. Это связано, во-первых, с организационными трудностями; во-вторых, с высокими профессиональными требованиями, предъявляемыми к работникам системы внутреннего контроля, которые должны иметь квалификацию по крайней мере не ниже квалификации лиц, деятельность которых проверяется.

По мнению многих специалистов, привлечение к этому процессу работников подразделений подрывает независимость проверок и снижает их качество. Однако, на наш взгляд, это не совсем так. Произведя расчёт экономической целесообразно-

сти создания службы внутреннего аудита, руководители небольших предприятий увидят, что суммарные затраты на оплату труда работников отдела превысят экономический эффект от проводимой ими работы. При этом необходимо учитывать, что большой информационный потенциал и знания обо всех тонкостях в делах организации выгодно отличает руководителей подразделений, позволяя им ориентироваться в делах организации с большей точностью.

По нашему мнению, принцип независимости, являющийся обязательным при проведении внешнего финансового аудита, становится условным применительно к внутреннему контролю. Понятия «независимость» и «объективность», являясь достаточно близкими по смыслу характеристиками, различаются в том, что первое определяется в организационном контексте, а второе — как профессиональное качество проверяющего. Поэтому при невозможности достижения полной независимости, но при соблюдении принципа объективности, качество внутренних проверок не пострадает.

Система внутреннего контроля имеет больше возможностей для эффективного осуществления с привлечением руководителей различных подразделений, поскольку:

— во-первых, именно они больше всех заинтересованы в достижении целей организации и результативности деятельности;

— во-вторых, как уже отмечено выше, для них нет необходимости вникать в специфические вопросы организации производства и реализации продукции — они профессионально осведомлены в них.

Таким образом, при осуществлении контрольных процедур собственными силами организация может решить все связанные с этой работой проблемы быстро и оперативно.

Конечно, верно и то, что работники подразделений организации адаптированы к её внутренней среде, что является негативным моментом, поскольку они могут не обратить внимания на некоторые существенные недостатки.

Исходя из этого, мы считаем, что наиболее оптимальным способом избежать подобной «привычности» и сформировать эффективно действующую систему внутреннего контроля является косорсинг, предполагающий разделение функций между ответственными лицами организации и внешней специализированной организацией, которая привлекается на стадии постановки системы внутреннего контроля, а также для решения отдельных задач в процессе её функционирования. Ко-сорсинг позволяет обеспечить качественное решение задачи при рациональных затратах.

Преимущества использования косорсинга включают в себя :

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

1. возможность использовать услуги экспертов в различных областях;

2. доступ к высокопрофессиональным кадрам;

3. гибкость в вопросе привлечения аудиторских ресурсов (например, при внедрении новой системы или необходимости провести внеплановую проверку не придётся отвлекать ресурсы организации от выполнения других проектов);

4. доступ к передовым технологиям и методикам проведения проверок.

Обобщая вышеизложенное, выделим основные этапы процесса организации системы внутреннего контроля для небольших предприятий (крупные компании не рассматриваются, поскольку в них, как правило, существует отдел внутреннего контроля или ревизионный отдел):

1. Определение формы организации системы внутреннего контроля.

2. Выявление круга должностных лиц, на которых будут возложены функции внутреннего контроля, а также привлечение консультантов из специализированных организаций.

3. Разработка положения (приказа, распоряжения), касающегося организации системы внутреннего контроля.

4. Разработка или дополнение соответствующих должностных инструкций функциями внутреннего контроля.

5. Разработка форм документирования результатов осуществления внутреннего контроля.

6. В случае необходимости и наличия возможности разработка графика повышения квалификации.

7. Осуществление функций внутреннего контроля в течение установленного отчётного периода (на наш взгляд, оптимальными периодами будут 6 месяцев и календарный год).

8. Обсуждение результатов проведения внутреннего контроля с руководителем предприятия и собственниками.

9. Мониторинг эффективности функционирования системы внутреннего контроля.

10. Принятие управленческих решений по результатам осуществления внутреннего контроля.

Полагаем, что использование на практике разработанных предложений по созданию системы внутреннего контроля будет способствовать повышению эффективности системы внутреннего контроля на предприятиях.

Таким образом, на каждом предприятии должна быть создана и функционировать система внутреннего контроля, нацеленная на выявление и предупреждение недостатков в состоянии безопасности, надёжности и эффективности работы предприятия, на повышение качества деятельности на всех этапах производственного цикла экономического субъекта, на эффективное обеспечение процесса производства продукции (работ, услуг). Авторами предложены этапы формирования такой системы на небольших предприятиях, а также рекомендовано распределить функции внутреннего контроля между руководителями подразделений и внешней специализированной организацией (косорсинг).

Литература

1. Федеральный закон «О бухгалтерском учёте» от 06.12.2011 № 402-ФЗ (ред. от 28.12.2013).

2. Информация Минфина России N ПЗ-11/2013 «Организация и осуществление экономическим субъектом внутреннего контроля совершаемых фактов хозяйственной жизни, ведения бухгалтерского учёта и составления бухгалтерской (финансовой) отчётности».

3. Адамс Р. Основы аудита: / Р. Адамс; Под ред. проф. Я. В. Соколова; пер. с англ. М.: Аудит, ЮНИ-ТИ, 1995. 398 с.

4. Андреев В. Д. Система внутрихозяйственного контроля: основные понятия / В. Д. Андреев // Аудиторские ведомости. 2004. № 2. С. 35-41

5. Аренс Э. А. Аудит / Э. А. Аренс, Дж. К. Лоббек; пер. с англ. М.: Финансы и статистика, 1995. 560 с.

6. Белобжецкий И. А. Ревизия и контроль в промышленности: учебное пособие / И. А. Белобжецкий. М.: Финансы и статистика, 1987. 294 с.

8. Богомолов А. М. Внутренний аудит. Организация и методика проведения / А. М. Богомолов, Н. А. Голощапов. М.: «Экзамен», 1999. 192 с.

9. Большой экономический словарь / Под ред. А. Н. Азрилияна. М.: Фонд «Правовая культура», 1994. 528 с.

10. Бурцев В. В. Организация системы внутреннего контроля коммерческой организации / В. В. Бурцев. М.: ЭКЗАМЕН, 2000. 320 с.

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

13. Врублевский Н. Д. Учёт затрат в энергопредприятиях / Н. Д. Врублевский // (Консультант+).

15. Львова Н. А. Организация и методика внутрихозяйственного контроля в условиях рыночных отношений: Диссертация на соискание учёной степени кандидата экономических наук / Н. А. Львова. СПб., 1993. 25 с.

16. Макальская А. К. Внутренний аудит: учебно-практическое пособие / А. К. Макальская. М.: Издательство «Дело и сервис», 2000. 80 с.

20. Сонин А. Внутренний аудит для успешной компании / А. Сонин // Консультант. 2004. №19. С. 20-25.

Об авторе (ах)

Богданович Ирина Сергеевна — кандидат экономических наук, доцент, доцент кафедры учёта, анализа и налогообложения, финансово-экономический факультет, Псковский государственный университет, Россия.

E-mail: bogdanovichi@mail.ru

Соболева Ольга Алексеевна — кандидат экономических наук, доцент кафедры учёта, анализа и налогообложения, финансово-экономический факультет, Псковский государственный университет, Россия.

E-mail: volkova.pskgu@bk.ru

I. S. Bogdanovich, O. A. Soboleva

PLACE OF THE INTERNAL CONTROL IN MANAGEMENT SYSTEM AND THE FORM OF ITS ORGANIZATION

About the author(s)

УДК 658.14/17 ББК 65.291.9-28 В 57

М.П. Владимирова

Доктор экономических наук, профессор кафедры экономики и финансов общественного сектора Российской академии народного хозяйства и государственной службы при Президенте Российской Федерации (РАНХиГС), г. Москва. Тел.: (910)349-14-57, e-mail: mpvladi@mail.ru. М.М. Стажкова

Кандидат экономических наук, старший преподаватель кафедры экономики и финансов общественного сектора Российской академии народного хозяйства и государственной службы при Президенте Российской Федерации (РАНХиГС), г. Москва. Тел.: (916)539-36-48, e-mail: stajkova@mail.ru.

КОНТРОЛЬНАЯ СРЕДА КАК СОВОКУПНОСТЬ ДЕТЕРМИНИРУЮЩИХ ФАКТОРОВ СИСТЕМЫ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ

( Рецензирована )

Аннотация. В статье рассматриваются процессы развития становления и формирования системы внутреннего контроля организации; подчеркивается, что от эффективности внутреннего контроля зависит эффективность функционирования хозяйствующих субъектов, а эффективность функционирования хозяйствующих субъектов в совокупности является одним из условий эффективности всего общественного производства; делается упор на унифицированные и обобщенные факторы, способствующие полному и емкому функционированию системы внутреннего финансового контроля в организации, предложенная классификация детерминирующих факторов по своей сути и содержанию позволяют определить специфику и уникальность системы внутреннего контроля.

Ключевые слова: финансовая среда, финансовый контроль, система внутреннего контроля, факторы внутреннего финансового контроля, внутренний аудит, внутренний контроль, риски, управленческий учет, отчетность.

М.Р. Vladimirova

THE CONTROL ENVIRONMENT AS A COMBINATION OF INTERNAL CONTROL SYSTEM DETERMINING FACTORS

Деятельность каждого экономического субъекта — от транснациональной корпорации до малого предприятия — специфична и уникальна. Не отменяя общеизвестное сходство, которое наблюдается у предприятий с одним видом деятельности, одинаковыми методами и способами управления, финансирования, принадлежности к национальной экономике той или иной страны и т.д., необходимо подчеркнуть важность специфики и уникальности деятельности каждого конкретного предприятия. Наиболее показательно специфика и уникальность конкретного предприятия проявляется в контрольной среде, представляющей собой совокупность детерминирующих факторов системы внутреннего контроля .

Контрольная среда — это позиция, осведомлённость и практические действия собственников и руководства экономического субъекта, направленные на установление и поддержание системы внутреннего контроля .

К основным элементам контрольной среды традиционно относят следующие:

— стиль и основные принципы управления предприятием;

— организационная структура предприятия;

— кадровая политика;

— распределение ответственности и полномочий;

— внутренний управленческий учёт и подготовка отчётности для внутренних целей;

— подготовка бухгалтерской отчётности для внешних пользователей.

Именно они в совокупности и составляют контрольную среду на любом предприятии, одновременно отражая его специфику и уникальность деятельности. Рассмотрим подробнее каждый из вышеперечисленных элементов.

Стиль и основные принципы управления предприятием — основа контрольной среды. Именно данный фактор во многом определяет как проблемные, так и сильные ее стороны.

Для эффективного функционирования предприятия и развития бизнеса руководство предприятия должно создать атмосферу всеобъемлющего контроля . Однако одного этого недостаточно. Добросовестное, ответственное и честное отношение к обязанностям и общему делу должно воспитываться у сотрудников на основе соответствующего примера и однозначной оценки со стороны руководства.

Руководители предприятия должны инициировать разработку фирменных «кодексов чести», представляющих собой этические декларации для рядового персонала и менеджмента всех уровней, содержащих перечень поведенческих принципов и стандартов профессиональной деятельности.

Кроме того, руководители предприятия должны демонстрировать профессиональную компетентность, знания в области действующего законодательства и непримиримость в отношении «политики двойных стандартов», требуя того же и от сотрудников.

Организационная структура предприятия — не менее важный фактор, определяющий специфику контрольной среды и существенно влияющий на систему внутреннего контроля. Часто основными проблемами при постановке системы внутреннего контроля на предприятиях являются проблемы, связанные именно с их организационной структурой. Непонимание этих проблем, отсутствие должного внимания к ним со стороны руководства приводят к очень серьезным последствиям и фактическому отсутствию внутреннего контроля.

Чёткая система власти и подчинённости, принцип единоначалия должны быть основой организационной структуры . Каждый работник должен знать, кому он подчиняется и кому он может ставить задачи.

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

Не менее четкой и однозначной должная быть и регламентация ответственности работников. Каждый работник должен понимать границы личной ответственнос-

ти, критерии, по которым оцениваются результаты его деятельности, пределы компетенции. В противном случае предприятие неизбежно столкнется с дублирующим выполнением одних и тех же задач разными сотрудниками и полным отсутствием внимания к другим задачам.

Важен также в организационной структуре и обмен информацией. Неслучайно при постановке системы внутреннего контроля особое внимание уделяется анализу информационных потоков. Информация выполняет функцию кровеносной системы в организационной структуре. Своевременность, качество, скорость, релевантность, надежность и прочие характеристики информации во многом определяют качество управления предприятием.

Информационные потоки на предприятии тесно связаны с системой внутренней отчетности. Такая система нужна для точного учета затраченных средств и полученных результатов. Каждый работник должен иметь четкое представление о том, когда, кому и по каким вопросам он подотчетен.

Кадровая политика предприятия также является одним из важных факторов, определяющих контрольную среду. Эффективная кадровая политика осуществляется руководством предприятия с целью формирования коллектива из необходимого числа сотрудников, обладающих такими качествами, как честность, лояльность, квалификация, опыт и потенциал.

Осуществляя кадровую политику, руководство решает множество вопросов, связанных с поиском источников новых кадров; с установлением требований и критериев при подборе персонала, оценке кандидатов при приеме на работу; с адаптацией нового сотрудника, установлением испытательных сроков; с общими вопросами управления персоналом; с консультированием, обучением и переподготовкой кадров; с оценкой деятельности персонала, дисциплинарной системой, продвижением по службе и увольнением работников.

Еще одним важным фактором контрольной среды, предопределяющим особенности системы внутреннего контроля предприятия, является распределение ответственности и полномочий.

Оптимальное распределение ответственности и полномочий обеспечивает корректное ведение хозяйственных операций и позволяет реализоваться превентивной защитной функции бухгалтерского учёта. Для этого разрабатываются должностные инструкции. Для каждого сотрудника должностная инструкция определяет, кому он подчинён, кем руководит, какую работу выполняет, какие решения может принимать, за что отвечает и каким образом несёт ответственность, какие документы исполняет и подписывает, чьи обязанности выполняет временно, при необходимости .

С целью предотвращения попыток отдельных работников нарушать требования необходимо обеспечивать разделение несовместимых функций. Например, с точки зрения управления активами, между различными работниками должны быть разделены следующие функции:

— непосредственный доступ к активам;

— разрешение на совершение операций с активами;

— осуществление хозяйственных операций;

— отражение фактов хозяйственной жизни в бухгалтерском учёте.

Внутренний управленческий учёт и подготовка отчетности для внутренних целей также являются элементом контрольной среды, влияющим на систему внутреннего контроля.

Основная цель управленческого учёта заключается в том, чтобы обеспечить информацией руководство и собственников предприятии необходимыми данными для внутрипроизводственного планирования, управления и контроля. Основное внимание при этом обращается на центры ответственности — структурные подразделения, возглавляемые руководителями, которые несут ответственность за результаты их работы . В сферу ответственности руководителя подразделения включаются такие экономические показатели, на которые он реально может оказывать воздействие.

Оценивая деятельность отдельных центров ответственности и эффективность их руководителей, используют три базовых правила:

— рост отдельно взятого экономического показателя по подразделению не

должен вести к снижению этого же показателя по всему предприятию;

— экономические показатели каждого подразделения должны быть подсчитаны единообразно и объективно, независимо от прибыли всего предприятия;

— результаты деятельности одного руководителя не должны зависеть от решений других руководителей.

Подготовка бухгалтерской отчетности для внешних пользователей — совершенно особый фактор контрольной среды. Именно ему зачастую не придают должного значения, в результате чего в системе внутреннего контроля появляется серьезная брешь и множество сопутствующих проблем.

На предприятии должны быть установлены жёсткие сроки подготовки внешней бухгалтерской, статистической и на-

логовой отчётности. Она не должна составляться в последний день установленного срока её представления. Должно оставаться время на проверку этой отчётности, её утверждение и подписание руководством. Отчетность должна формироваться в соответствии с нормами законодательства и учетной политики предприятия.

Безусловно, существуют и другие, менее значимые и присущие не всем предприятиям факторы, которые имеют место в контрольной среде и определяют особенности системы внутреннего контроля. Но вышеперечисленные факторы есть в контрольной среде каждого предприятия, проявляются индивидуально и в каждом конкретном случае особым образом предопределяют специфику и уникальность системы внутреннего контроля.

Примечания:

1. Гоненко Д.В. Методологические основы инновационных преобразований и повышения конкурентоспособности промышленности Российской Федерации // Бизнес в законе. 2014. №6. С. 211-214.

2. Машкова Н.Н. Развитие эффективности социальных расходов в Российской Федерации // Бизнес в законе. 2014. № 6. С. 157-159.

3. Карпенко Ю.А. Формирование современной инновационной экономики через развитие инвестиционного потенциала домохозяйств // Бизнес в законе. 2014. № 5. С. 290-292.

5. Владимирова М.П. Совершенствование амортизационной политики промышленных предприятий в современных условиях // Экономика и управление: проблемы, решения. 2014. № 1. С. 40-46.

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

6. Крышкин О. Настольная книга по внутреннему аудиту: риски и бизнес-процессы. М.: Альпина Паблишер, 2013.

М.В. Ризванова генеральный директор АКГ «Уральский союз»
Журнал «Аудитор», №7 за 2014 год

Вопросы создания систем внутреннего контроля в организациях стали активно обсуждаться в профессиональном сообществе с момента вступления в силу норм ст. 19 Федерального закона от 06 декабря 2011 года № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете». Несмотря на наличие публикаций по данной тематике, многие субъекты хозяйственной деятельности не в полной мере понимают необходимость формирования системы внутреннего контроля и механизм его реализации. Поэтому считаем необходимым дать некоторые разъяснения и рекомендации по внедрению системы внутреннего контроля и отражения ее в учетной политике организаций.

В первую очередь следует обратить внимание на то, что Закон разделяет понятия внутреннего контроля совершаемых фактов хозяйственной жизни и внутреннего контроля ведения бухгалтерского учета.

Относительно первого Закон устанавливает, что «экономический субъект обязан организовать и осуществлять внутренний контроль совершаемых фактов хозяйственной жизни» (п. 1 ст. 19).

Касательно внутреннего контроля функционирования учетной системы компании п. 2 ст. 19 Закона определяет, что «экономический субъект, бухгалтерская (финансовая) отчетность которого подлежит обязательному аудиту, обязан организовывать и осуществлять внутренний контроль ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности».

Следует обратить внимание на то, что к настоящему времени с понятием внутреннего контроля связано множество действующих нормативных документов, основными из которых являются:

  • ст. 19 «Внутренний контроль» Федеральный закон от 6 декабря 2011 года № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»;
  • перечень терминов и определений, используемых в правилах (стандартах) аудиторской деятельности (одобрен Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 25 декабря 1996 года);
  • п. 41 и п. 42 Правила (стандарта) № 8 (Постановление Правительства РФ от 23 сентября 2002 года № 696 «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности»);
  • п. 15-18 ст. 38 Федерального закона от 29 ноября 2001 года № 156-ФЗ «Об инвестиционных фондах»;
  • ст. 10 Федерального закона от 7 февраля 2011 года «7-ФЗ «О клиринге и клиринговой деятельности»;
  • ст. 9 Федерального закона от 1 декабря 2007 года № 315-ФЗ «О саморегулируемых организациях»;
  • ст. 85 Федерального закона от 26 декабря 1995 года № 208-ФЗ «Об акционерных обществах»;
  • положение ЦБР от 16 декабря 2003 года № 242-П «Об организации внутреннего контроля в кредитных организациях и банковских группах»;
  • информация Минфина РФ от 14 сентября 2012 года «О раскрытии информации о рисках хозяйственной деятельности организации в годовой бухгалтерской отчетности (ПЗ-9/2012)»;
  • система внутреннего контроля в банках: основы организации (Базельский комитет по банковскому надзору, Базель, сентябрь 1998 года) Подгруппа по управлению рисками Базельского комитета по банковскому надзору;
  • п. 16 плана Минфина РФ на 20122015 годы по развитию бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на основе Международных стандартов финансовой отчетности (утв. приказом Минфина РФ от 30 ноября 2011 года № 440);
  • распоряжение Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг от 4 апреля 2002 года № 421/р «О рекомендации к применению Кодекса корпоративного поведения»;
  • ст. 5 Федерального закона от 30 декабря 2008 года № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности».

Сами понятия «внутреннего контроль» и «система внутреннего контроля» для отечественного бизнеса являются достаточно новыми. В общем-то, эти термины пришли из аудиторской практики.

Система внутреннего контроля (СВК) — совокупность организационной структуры, методик и процедур, принятых руководством экономического субъекта в качестве средств для упорядоченного и эффективного ведения хозяйственной деятельности, которая в т. ч. включает надзор и проверку, организованные внутри данного экономического субъекта его силами:

  • соблюдения требований законодательства;
  • точности и полноты документации бухгалтерского учета;
  • своевременности подготовки достоверной бухгалтерской отчетности;
  • предотвращения ошибок и искажений;
  • исполнения приказов и распоряжений;
  • обеспечения сохранности имущества организации1.

Система внутреннего контроля в организации, как правило, включает следующие элементы:

  • контрольная среда;
  • процесс оценки рисков;
  • информационная система, в т. ч. связанная с подготовкой финансовой (бухгалтерской) отчетности;
  • контрольные действия;
  • мониторинг средств контроля2.

Далее подробно рассмотрим состав и особенности указанных элементов системы внутреннего контроля в организации.

Контрольная среда включает официальную позицию, осведомленность и действия представителей собственника и руководства относительно системы внутреннего контроля, а также понимание значения такой системы. Контрольная среда оказывает влияние на сознательность сотрудников в отношении контроля. Она является основой для эффективной системы внутреннего контроля, обеспечивающей поддержание дисциплины и порядка. Далее приводится состав основных элементов контрольной среды организации (табл. 1).

Таблица 1. Состав контрольной среды организации

п/п Основные элементы
1 Доведение принципа честности до всеобщего сведения, поддержание его и других этических ценностей
2 Профессионализм (компетентность сотрудников)
3 Участие собственника или его представителей
4 Компетентность и стиль работы руководства
5 Организационная структура
6 Наделение ответственностью и полномочиями
7 Кадровая политика и практика

Процесс оценки рисков представляет собой выявление и по возможности устранение рисков в ведении хозяйственной деятельности, а также их возможных последствий. При этом следует учитывать, что риски могут быть связаны как с внешними, так и с внутренними событиями и обстоятельствами. Перечень основных факторов, рассматриваемых в процессе оценки рисков, приведен в табл. 2.

Таблица 2. Основные факторы, рассматриваемые в процессе оценки рисков

п/п Обстоятельства, влияющие на возникновение или изменение рисков
1 Внешние Изменения в окружении хозяйствующего субъекта (макроэкономические изменения, в т. ч. связанные с изменениями в нормативной среде, могут привести к изменениям в конкурентном давлении и к значительным изменениям рисков)
2 Внутренние Новый персонал (новые сотрудники могут иметь иную точку зрения на систему внутреннего контроля или иные приоритеты).
3 Внутренние Внедрение новых или изменение уже применяемых информационных систем (значительные и быстрые изменения в информационных системах могут изменить и риски, связанные с системой внутреннего контроля).
4 Внутренние Быстрый рост и развитие хозяйствующего субъекта (действующие средства контроля могут не справиться с возросшим объемом операций и способствовать росту риска их несоответствия новым условиям деятельности).
5 Внутренние Новые технологии (внедрение новых технологий в производственные процессы или информационные системы может изменить риск, связанный с системой внутреннего контроля).
6 Внутренние Новые подходы к ведению хозяйственной деятельности, новые виды товаров, работ, услуг (освоение новых видов деятельности, продукции, в отношении которых лицо имеет небольшой опыт, может стать причиной появления новых рисков, связанных с системой внутреннего контроля).
7 Внутренние Реорганизация хозяйственного лица может сопровождаться сокращением численности персонала и изменениями в распределении обязанностей, а также контрольных функций, выполняемых сотрудниками: они также могут повлиять на риск, связанный с системой внутреннего контроля.
8 Внешние и внутренние Расширение операций за рубежом (расширение объема хозяйственных операций за рубежом и открытие дочерних предприятий, филиалов, инвестиции в зарубежные предприятия влекут за собой новые и, как правило, необычные риски, которые могут оказать влияние на систему внутреннего контроля, например, дополнительные или изменившиеся риски в результате осуществления операций с иностранной валютой, дополнительные или изменившиеся риски в связи с особенностями зарубежного, в т. ч. налогового, законодательства).
9 Внешние и внутренние Новые принципы, стандарты, положения, инструкции в области ведения бухгалтерского учета и подготовки отчетности (принятие новых учетных принципов или их изменение может повлиять на риски, связанные с подготовкой финансовой (бухгалтерской) отчетности).

Рекомендация: При выявлении возможных рисков руководство рассматривает степень их важности, вероятность их возникновения и способы управления ими. Руководство может составлять планы, программы, осуществлять соответствующие действия для устранения этих рисков или принять решение игнорировать риски из-за дороговизны возможных средств контроля в отношении этих рисков либо по другим причинам.

Информационная система, в т. ч. связанная с подготовкой финансовой (бухгалтерской) отчетности, обеспечивает понимание сотрудниками обязанности и ответственности, связанных с организацией и применением системы внутреннего контроля. Главной составляющей системы является функция информирования персонала о значимости его участия в процессах и связи его действий в информационной системе с работой других сотрудников, а также понимание способов доведения до руководителей соответствующего уровня информации о каких-либо исключительных ситуациях.

Функционирование информационных систем, связанных с подготовкой финансовой (бухгалтерской) отчетности, обеспечивается следующими средствами:

  • техническими средствами;
  • программным обеспечением;
  • персоналом;
  • соответствующими процедурами;
  • базами данных.

Перечень основных функций информационных систем направленных на организацию внутреннего контроля приводится в табл. 3.

Таблица 3. Основные функции информационных систем внутреннего контроля

п/п Функции информационных систем
1 Идентификация и регистрация всех правомерных операций.
2 Своевременная и достаточно подробная фиксация операций, что позволяет надлежащим образом классифицировать операции для дальнейшего включения в финансовую (бухгалтерскую) отчетность.
3 Осуществление оценки объектов учета таким образом, чтобы соответствующая информация могла быть включена в финансовую (бухгалтерскую) отчетность в надлежащем суммовом выражении.
4 Определение периода времени, в котором имели место операции, что позволяет отнести их в учете к соответствующему отчетному периоду.
5 Представление надлежащим образом операций и относящихся к ним случаев раскрытия информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Таблица 4. Перечень методов и процедур, применяемых в контрольных действиях

п/п Методы и процедуры, применяемые в контрольных действиях
1

Проверка выполнения

Такие контрольные действия включают:

  • обзорные проверки и анализ фактических показателей в сравнении со сметными и прогнозными показателями;
  • обзорные проверки и анализ фактических показателей в сравнении с показателями за предыдущие периоды;
  • соотнесение между собой различных данных (управленческих и финансовых), анализ их соответствия, выводы об обнаруженных расхождениях и предпринимаемые в этих случаях корректирующие действия;
  • сопоставление внутренних данных со сведениями, полученными из внешних источников информации;
  • проверка результатов деятельности по областям, подразделениям, направлениям и т. п.
2

Обработка информации

Разнообразные контрольные процедуры в отношении обработки информации выполняются для проверки точности, полноты и санкционирования операций и делятся в области информационных систем на две большие группы средств контроля:

  • общие средства контроля;
  • прикладные средства контроля.

Общие средства контроля над информационной системой обычно включают средства контроля в отношении:

  • операций информационного центра и компьютерной сети;
  • приобретения программного обеспечения для операционной системы, его изменения и обслуживания;
  • защиты от несанкционированного доступа;
  • приобретения, развития и обслуживания прикладных программ информационных систем.

Такие средства контроля применимы к универсальным компьютерам, мини-компьютерам и вычислительным машинам конечных пользователей в локальных сетях. Примерами таких общих средств контроля являются:

  • средства контроля над изменением программного обеспечения;
  • средства контроля, которые ограничивают доступ к программному обеспечению или базам данных;
  • средства контроля над реализацией новых версий прикладных пакетов программного обеспечения;
  • средства контроля над программным обеспечением систем, которые ограничивают доступ к сервисным программам системы или обеспечивают фиксацию того, кто, когда и какие изменения в данную систему внес.

Прикладные средства контроля применяются к обработке отдельных видов информации. Эти средства контроля помогают удостовериться, что осуществленные хозяйственные операции были санкционированы в полном объеме и точно зафиксированы и обработаны.

Примерами прикладных средств контроля являются:

  • проверка арифметической точности бухгалтерских записей;
  • ведение учета и обзорная проверка счетов, составление оборотных ведомостей;

такие автоматизированные процедуры контроля, как тестирование компьютером вводимых данных или контроль сквозной нумерации с последующей выдачей персоналу, выполняющему учетные функции, сообщений или справок о выявленных несоответствиях, что предполагает исправление таких ошибок в момент ввода либо впоследствии.

3

Проверка наличия и состояния объектов

Указанные контрольные действия направлены на обеспечение сохранности активов, включая:

  • меры предосторожности, ограничивающие доступ к активам или бухгалтерским записям;
  • санкционирование допуска к компьютерным программам и файлам с данными;
  • проведение периодических инвентаризаций;
  • разделение обязанностей;
  • контроль над санкционированием (одобрением руководством) может быть делегирован в соответствии с такими установленными представителями собственника правилами, как определение границ разрешенных инвестиций, а операции, связанные с крупными приобретениями или выбытиями, могут потребовать одобрения на ином уровне, включая в некоторых случаях одобрение акционерами.

Таблица 5. Перечень мероприятий, связанных с мониторингом средств контроля

п/п Мероприятия, связанные с мониторингом средств контроля
1 Наблюдение руководства за тем, своевременно ли подготавливаются выверки расчетов с банками;
2 оценка внутренними аудиторами соответствия действий персонала, занимающегося продажами, политике организации в отношении определенных условий договоров с покупателями;
3 осуществление надзора за соответствием действий персонала политике организации в области этики или деловой практики;
4 регулярную оценку организации и применения средств контроля, а также осуществление необходимых корректирующих мероприятий в отношении средств контроля вследствие изменения условий деятельности;
5 мониторинговые мероприятия могут включать использование информации, полученной извне;
6 руководство, осуществляя мониторинг, может также учитывать сообщения внешних аудиторов, касающиеся системы внутреннего контроля;
7 внутренние аудиторы или персонал, выполняющий аналогичные функции регулярно предоставляет информацию о функционировании системы внутреннего контроля, сосредоточивая основное внимание на оценке организации и применении системы внутреннего контроля, сообщает информацию о достоинствах и недостатках системы внутреннего контроля, а также дает рекомендации по ее улучшению.

Рекомендация: Система информирования персонала может принимать такие формы, как внутренние регламенты деятельности, руководства по составлению финансовой (бухгалтерской) отчетности, инструкции и указания. Доведение информации до сведения сотрудников может осуществляться с использованием средств электронной связи, устно и посредством распоряжений руководства.

Контрольные действия включают политику и процедуры, которые помогают удостовериться, что распоряжения руководства выполняются (например, что необходимые меры предприняты в отношении рисков, которые могут препятствовать достижению целей). Контрольные действия, осуществляемые вручную или с применением информационных систем, имеют различные цели и применяются на различных организационных и функциональных уровнях.

Мониторинг средств контроля включает наблюдение за тем, функционируют ли они и были ли они изменены надлежащим образом в случае необходимости. Мониторинг средств контроля представляет собой процесс оценки эффективного функционирования системы внутреннего контроля во времени.

В соответствии с вышеизложенными подходами и рекомендациями к формированию и оценке работы систем внутреннего контроля, необходимо обращать основное внимание на соответствие выстроенной в организации СВК действующим нормативным документом и основному идеологическому «посылу» заложенному в ней — стремлению к минимизации рисков в хозяйственной деятельности и своевременному выявлению нарушений.

Данные рекомендации следует использовать в организации начиная с первого этапа постановки СВК — на стадии формирования учетной политики на соответствующий временной период.

Список литературы

  1. Федеральный закон от 6 декабря 2011 года № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».
  2. Перечень терминов и определений, используемых в правилах (стандартах) аудиторской деятельности (одобрен Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 25 декабря 1996 года).
  3. Постановление Правительства РФ от 23 сентября 2002 года № 696 «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности».
  4. Федеральный закон от 29 ноября 2001 года № 156-ФЗ «Об инвестиционных фондах».
  5. Федеральный закон от 7 февраля 2011 года № 7-ФЗ «О клиринге и клиринговой деятельности».
  6. Федеральный закон от 1 декабря 2007 года № 315-ФЗ «О саморегулируемых организациях».
  7. Федеральный закон от 26 декабря 1995 года № 208-ФЗ «Об акционерных обществах».
  8. Положение ЦБР от 16 декабря 2003 года № 242-П «Об организации внутреннего контроля в кредитных организациях и банковских группах».
  9. Информация Минфина РФ от 14 сентября 2012 года «О раскрытии информации о рисках хозяйственной деятельности организации в годовой бухгалтерской отчетности (ПЗ-9/2012)».
  10. Система внутреннего контроля в банках: основы организации (Базельский комитет по банковскому надзору, Базель, сентябрь 1998 года). Подгруппа по управлению рисками Базельского комитета по банковскому надзору.
  11. План Минфина РФ на 2012—2015 годы по развитию бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на основе Международных стандартов финансовой отчетности (утв. приказом Минфина РФ от 30 ноября 2011 года № 440).
  12. Распоряжение Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг от 4 апреля 2002 года № 421/р «О рекомендации к применению Кодекса корпоративного поведения».
  13. Федеральный закон от 30 декабря 2008 года № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности».

1 Перечень терминов и определений, используемых в правилах (стандартах) аудиторской деятельности (одобрен Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 25 декабря 1996 года).

2 П. 42 правила (стандарта) № 8 (Постановление Правительства РФ от 23 сентября 2002 года № 696 «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности»).

Версия для печати

10. Этапы внутреннего контроля

Организация эффективно функционирующей системы внутреннего контроля – это сложный многоступенчатый процесс, включающий следующие этапы.

1. Критический анализ и сопоставление определенных для прежних условий хозяйствования целей функционирования организации, принятого ранее курса действий, стратегии и тактики с видами деятельности, размерами, оргструктурой, а также с ее возможностями.

2. Разработка и документальное закрепление новой (соответствующей изменившимся условиям хозяйствования) деловой концепции организации, а также комплекса мероприятий, способного привести эту деловую концепцию к развитию и совершенствованию организации, успешной реализации ее целей, укреплению ее позиций на рынке. Такими документами должны быть положения о финансовой, производственно-технологической, инновационной, снабженческой, сбытовой, инвестиционной, учетной и кадровой политике. Данные положения должны разрабатываться на основе глубокого анализа каждого элемента политики и выбора из имеющихся альтернатив наиболее приемлемых для данной организации.

3. Анализ эффективности существующей структуры управления, ее корректировка. Необходимо разработать положение об организационной структуре. Необходимо уточнить план документации и документооборота, штатное расписание, должностные инструкции с указанием прав, обязанностей и ответственности каждой структурной единицы.

4. Разработка формальных типовых процедур контроля конкретных финансовых и хозяйственных операций.

5. Организация отдела внутреннего аудита (или другого специализированного контрольного подразделения).

При организации такого отдела необходимо учитывать основные требования к эффективности его функционирования.

Может быть и большее количество этапов оценки системы контроля в зависимости от индивидуальных особенностей экономического субъекта, подвергнутого проверке.

Общее знакомство с системой внутреннего контроля включает получение информации о специфике и масштабах деятельности субъекта, представление о системе его бухгалтерского учета. Итоги первоначального знакомства позволяют принять решение о возможности использования в проверке системы внутреннего контроля.

Если контролер-ревизор не может полагаться на систему внутреннего контроля, он должен спланировать свою проверку, таким образом, чтоб выводы его не основывались на доверии к этой системе. Низкая эффективность системы внутреннего контроля должна быть отражена в заключении о проверке субъекта.

Поделитесь на страничке

Следующая глава >

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *

Наверх