Содержание
Учет санкций в целях налогообложения прибыли
Для целей исчисления налога на прибыль санкции за нарушение договорных обязательств, признанные должником добровольно или подлежащие уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, учитываются в составе внереализационных доходов организации (п. 3 ст. 250 НК РФ).
На основании ст. 317 НК РФ, пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ, при методе начисления дата получения дохода в виде санкций за нарушение договорных обязательств является дата признания их должником либо дата вступления в законную силу решения суда. Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина РФ от 25.08.2017 N 03-03-07/54554. Другими словами, если судом принято решение о выплате организации неустойки, то у налогоплательщика обязанность по начислению внереализационного дохода в части установленной судом суммы неустойки возникает на дату вступления в силу решения суда.
По присужденным судом пеням, точная сумма которых еще не понятна (т.е. пени, которые ответчику исчисляются со дня принятия решения судом до момента исполнения решения) правила признания в пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ не установлены.
Для этой ситуации Минфин РФ разъяснил, что такие доходы признаются по общим принципам признания доходов при методе начисления. То есть, доходы в виде суммы пеней со дня принятия судом решения до момента фактического погашения долга, подлежащие уплате на основании данного решения суда, учитываются для целей налогообложения прибыли на конец соответствующего отчетного периода (налогового периода) или на дату фактического погашения долга — в зависимости от того, какое событие произошло ранее (смотрите письмо Минфина РФ от 15.01.2018 N 03-03-06/1/1026).
Если же должник готов признать санкции по хоздоговору без обращения в суд, то дата признания внереализационного дохода у получающей стороны определяется по дате документа, свидетельствующего о согласии уплатить сумму санкций. Форма такого документа произвольна.
К ним можно отнести, например, двусторонний акт, подписанный сторонами, соглашение о расторжении договора, акт сверки, письмо должника, подтверждающее факт признания должником нарушения обязательства и позволяющий определить размер признанной суммы (смотрите, например, пункт 3 письма Минфина РФ от 10.11.2017 г. N 03-03-06/2/74188).
Кроме того, обстоятельством, свидетельствующим о признании должником обязанности уплатить пени, является также фактическая уплата их кредитору (письмо Минфина РФ от 19.02.2016 N 03-03-06/1/9336).
Если при невыполнении контрагентом договорных обязательств организация не предпринимала мер по истребованию предусмотренной договором неустойки, а контрагент не совершает никаких действий по ее признанию, то внереализационный доход не возникает.
Наступление определенных договором обязательств, являющихся основанием для предъявления должнику претензии или подачи иска в суд, само по себе не приводит к образованию дохода, учитываемого на основании пункта 3 ст. 250 НК РФ (письмо Минфина РФ от 16.08.2010 N 03-07-11/356).
День добрый, Оленька Ерохина. На административный штраф вашей компании должно быть выдано специальное постановление. В нем помимо стандартных сведений должны быть указаны следующие данные: размер назначенного штрафа, статья, по которой оштрафовано предприятие и необходимые данные получателя штрафа. На оплату административного штрафа организации дается 60 календарных дней. Этот срок начинает отсчитываться с момента вступления данного постановления в силу. Вы правильно рассуждаете, что сразу после получения постановления вы должны отразить в 1С в бухгалтерских регистрах 1С.
В 1С 8.3 учет административных штрафов осуществляется в составе прочих расходов (почитайте п.11 ПБУ 10/99). Вам нужно будет сформировать в программе следующие проводки: Дт 91 «Прочие расходы» Кт 76 – в прочих расходах отражен административный штраф. В 1С это делается с помощью меню «Операции». Выбираете вид операции – «Операции введенные вручную».
В открытом окне жмете кнопку «Создать» и делаете новую операцию». В новом документе вам нужно заполнить следующие реквизиты: дата документа, корреспонденция счетов (соответствует бухгалтерским проводкам). Когда вы будете заполнять аналитику, рекомендую вам воспользоваться статьей прочих расходов «Административные штрафы» либо создать ее. Выбирая аналитику статьи затрат учитывайте, что сумма штрафа принимается только к бухучету, поэтому вы должны будете выбрать статью расхода «не принимаемые к НУ» (отметьте галочкой).
Так как штрафы в налоговом учете нельзя списать на расходы, то возникает постоянное налоговое обязательство (ПНО). Важно обратить внимание на проводки. В колонке сумма «Дт НУ»не должна быть отражена сумма штрафа.
Теперь документ можно провести. После проведения документа нужно распечатать бухгалтерскую справку на закладке «Бухгалтерская справка». Этот документ вы подписываете и храните в бухгалтерских документах в оригинале.
Натали, бухгалтер
«Финансовая газета», N 16, 2002
НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ШТРАФНЫХ САНКЦИЙ
(НДС И НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИЙ)
При ведении хозяйственной деятельности экономические субъекты вступают в разнообразные договорные отношения, постоянно приобретая многочисленные права и обязанности по отношению к своим контрагентам. За неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанностей, предусмотренных договором, к виновной стороне могут быть применены экономические санкции. При этом особенно актуальным становится правильное исчисление установленных законом налогов с сумм штрафных санкций. Прежде всего это относится к НДС и налогу на прибыль организаций. Рассмотрим некоторые виды штрафных санкций, которые в настоящее время широко применяются в гражданских правоотношениях.
Статьей 330 ГК РФ неустойкой признается определенная законом или договором денежная сумма, которую виновная сторона (должник) обязан уплатить пострадавшей стороне (кредитору) в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки его исполнения. Неустойка бывает двух видов: штраф и пеня. Штраф представляет собой однократно взыскиваемую сумму, которая выражается в виде процентов пропорционально заранее определенной величине, например стоимости работы, не выполненной в срок. Пеня — это неустойка, исчисляемая непрерывно, нарастающим итогом (например, определенный процент за каждый день просрочки исполнения обязательства). Соглашение сторон о неустойке обязательно должно быть совершено в письменной форме. Условие о неустойке может быть предусмотрено как в тексте самого договора, так и отдельным документом.
Ответственность за неисполнение денежного обязательства является самостоятельной мерой гражданской ответственности. В соответствии со ст.395 ГК РФ за пользование чужими денежными средствами вследствие их неправомерного удержания, уклонения от их возврата, иной просрочки в их уплате либо неосновательного получения или сбережения за счет другого лица подлежат уплате проценты на сумму этих средств.
Размер процентов определяется существующей в месте нахождения кредитора ставкой банковского процента на день исполнения денежного обязательства или его соответствующей части. При взыскании долга в судебном порядке суд может удовлетворить требование кредитора исходя из учетной ставки банковского процента на день предъявления иска или на день вынесения решения. Эти правила применяются, если иной процент не установлен соглашением сторон. Проценты за пользование чужими денежными средствами взимаются по день уплаты суммы этих средств кредитору. Стороны соглашением между собой могут установить и более короткий срок исчисления рассматриваемых процентов. В качестве примера пользования чужими денежными средствами можно рассматривать просрочку уплаты должником денежных сумм за переданные ему материальные ценности, выполненные работы или оказанные услуги.
В соответствии с гражданским законодательством основной обязанностью стороны, получившей материальные ценности, работы или услуги, является их своевременная оплата по цене, согласованной сторонами. Данная обязанность может быть исполнена перечислением денежных средств, встречной поставкой материальных ценностей, зачетом встречных однородных требований, новацией (соглашением сторон о замене первоначального обязательства другим обязательством между теми же лицами) и пр. Примером новации может служить замена кредиторской задолженности перед поставщиком заемным обязательством, т.е. обязательством, возникающим из договора займа.
Если в результате исполнения обязательства поставщик (исполнитель, подрядчик) получил эквивалентное денежное вознаграждение, то можно предположить, что получатель (заказчик) исполнил свою обязанность по уплате цены товара (работы, услуги). В случае, если была допущена просрочка платежа, в соответствии с условиями договора (если таковые предусмотрены сторонами) у должника возникает новая обязанность уплатить другой стороне штрафные санкции за ненадлежащее исполнение своей обязанности по оплате. Сумма штрафных санкций, признанная виновной стороной, перечисляется другой стороне договора сверх цены товара. Таким образом, денежные средства, полученные в качестве штрафных санкций, не связаны с уплатой самой цены реализованного товара (товар от этого не стал стоить дороже) и, следовательно, не должны являться объектом обложения НДС.
Рассмотрим другой аспект исчисления НДС с сумм штрафных санкций по договорам. При признании виновной стороной суммы штрафа (для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей исчисления НДС дату возникновения обязанности по уплате налога по мере отгрузки и предъявлению покупателю расчетных документов) или при поступлении этой денежной суммы на расчетной счет или в кассу налогоплательщика (для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей исчисления НДС дату возникновения обязанности по уплате налога по мере поступления денежных средств) экономический субъект, прежде чем исчислить налог, должен определить правовую природу полученных штрафных санкций. Ниже представлены наиболее значимые и часто встречающиеся обязанности сторон по основным видам используемых в хозяйственном обороте договоров. В обычной практике неисполнение или ненадлежащее (несвоевременное) исполнение этих обязанностей приводит к необходимости выплатить штрафные санкции пострадавшей стороне.
Обязанности сторон
┌────────────────────────────────────────────────────────────────┐
│ Договор поставки (купли — продажи) │
├───────────────────────────────┬────────────────────────────────┤
│ Поставщик (продавец) │ Получатель (покупатель) │
├───────────────────────────────┼────────────────────────────────┤
│Своевременная передача товара, │Своевременное принятие товара, │
│соблюдение условий договора об │своевременная и в полном объеме │
│ассортименте, качестве и │его оплата │
│комплектности товара │ │
├───────────────────────────────┴────────────────────────────────┤
│ Договор подряда (выполнения работ) │
├───────────────────────────────┬────────────────────────────────┤
│ Подрядчик │ Заказчик │
├───────────────────────────────┼────────────────────────────────┤
│Качественное выполнение работ в│Своевременное принятие │
│установленные сроки (в том │выполненных работ, своевременная│
│числе и промежуточные), │и в полном объеме оплата │
│экономное использование │принятых работ │
│предоставленных заказчиком │ │
│материалов │ │
├───────────────────────────────┴────────────────────────────────┤
│ Договор возмездного оказания услуг │
├───────────────────────────────┬────────────────────────────────┤
│ Исполнитель │ Заказчик │
├───────────────────────────────┼────────────────────────────────┤
│Оказание услуг и │Своевременная и в полном объеме │
│соответствующего качества, в │оплата полученных услуг │
│установленные сроки, сохранение│ │
│конфиденциальности │ │
├───────────────────────────────┴────────────────────────────────┤
│ Договор аренды │
├───────────────────────────────┬────────────────────────────────┤
│ Арендодатель │ Арендатор │
├───────────────────────────────┼────────────────────────────────┤
│Своевременное предоставление │Своевременное внесение арендной │
│имущества арендатору в │платы, использование имущества в│
│состоянии, предусмотренном │соответствии с его назначением и│
│договором, осуществление │условиями договора, │
│капитального ремонта имущества │осуществление текущего ремонта │
│ │имущества, его содержание │
└───────────────────────────────┴────────────────────────────────┘
Анализ обязанностей сторон по рассматриваемым договорам позволяет сделать вывод, что перечень возможных нарушений и соответственно предъявляемых штрафных санкций достаточно широк (например, несвоевременная передача товара, нарушение условий договора об ассортименте, комплектности или качества товара, отказ от исполнения договора). Если придерживаться точки зрения, что штрафные санкции являются объектом налогообложения НДС, то это должно относиться лишь к санкциям за несвоевременную оплату реализованных товаров.
С 1 января 2002 г. вступила в силу гл.25 НК РФ, в которой установлены общие правила формирования налогооблагаемой базы при исчислении налога на прибыль. В соответствии с нормами данной главы штрафные санкции (штрафы, пени и иные санкции за нарушение договорных обязательств) признаются внереализационными доходами организации — получателя (п.4 ст.250 НК РФ). Следовательно, приобретает особое значение определение даты получения соответствующих доходов.
Для организаций, которые при исчислении налога на прибыль выбрали метод начислений, рассматриваемые доходы считаются полученными в момент их начисления в соответствии с условиями заключенных договоров либо на основании решения суда (пп.3 п.4 ст.271 НК РФ). При применении экономическим субъектом кассового метода штрафные санкции будут признаваться доходом в день поступления денежных средств на расчетный счет или в кассу организации (п.2 ст.273 НК РФ). Согласно ст.313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по налогу на прибыль на основании данных налогового учета. При этом при определении внереализационных доходов в виде штрафов, пеней или иных санкций за нарушение договорных обязательств налогоплательщики, использующие метод начислений, отражают причитающиеся суммы в соответствии с условиями договоров. Если условиями договора штрафные санкции не предусмотрены, то у налогоплательщика — получателя не возникает обязанности для исчисления данного вида внереализационных доходов. При взыскании долга в судебном порядке обязанность по начислению этого внереализационного дохода у налогоплательщика возникает на основании решения суда (ст.317 НК РФ).
Анализ правовых норм, регулирующих порядок исчисления налога на прибыль с сумм штрафных санкций, показывает, что в состав штрафных санкций включаются все штрафы, пени и иные санкции за нарушение условий хозяйственных договоров, а не только штрафные санкции, связанные с нарушением обязательств по оплате товара.
Дословное толкование налоговых норм (ст.ст.217 и 317 НК РФ) оставляет ряд вопросов.
Приведем пример. По условиям договора поставки получатель в случае несвоевременной оплаты выплачивает поставщику штраф (пеню) в размере 0,3% за каждый день просрочки от невыплаченной суммы. Товар был передан от поставщика к получателю в соответствии с условиями договора. До конца отчетного периода (I квартала) получатель перечисление денежных средств не произвел и имеет место просрочка исполнения денежного обязательства, которая составила, например, 21 день. Таким образом, поставщик по окончании отчетного периода должен самостоятельно произвести инвентаризацию дебиторской задолженности получателя и начислить штрафные санкции в размере 6,3% (21 х 0,3%) от суммы просроченной дебиторской задолженности, так как в договоре говорится о безусловной обязанности получателя уплатить штраф.
В сложившейся ситуации в соответствии с текстом норм НК РФ признания сумм штрафов второй стороной договора не требуется. Тем не менее может сложиться ситуация, при которой предприятие — дебитор, самостоятельно правомерно исчислившее суммы штрафов и отразившее их в составе внереализационных доходов, фактически не имеет шансов их получить от контрагента в силу их необоснованности с точки зрения другой стороны. К тому же возможны ошибки при проведении математических расчетов, связанных с определением размера санкций. Более того, дебитор может неправильно квалифицировать правовые отношения по договору и исчислять данные санкции без всяких к тому оснований. Перечень возможных осложнений можно продолжить, поэтому организациям, заключающим договорные отношения, было бы целесообразно предусматривать определенный порядок реализации своего права на экономическую защиту в виде получения штрафных санкций с недобросовестного контрагента.
Рассмотрим один из возможных вариантов договорных отношений, регулирующих ответственность сторон (применительно к договору поставки товаров).
Договором предусматривается не безусловная обязанность должника уплатить штрафные санкции за несвоевременное исполнение обязательств («обязан уплатить»), а право кредитора предъявить указанные штрафные санкции, которым он может и не воспользоваться («имеет право на предъявление»). При этом определяется особый претензионный порядок, т.е. порядок реализации права кредитора на получение штрафов, например направление должнику претензионного письма. Такая форма реализации закрепленного договором права является основанием для отражения суммы данных санкций в налоговом учете. Также возможен вариант, при котором момент возникновения обязанности виновной стороны уплатить штраф определяется договором как дата направления должником претензионного письма.
Безусловно, все споры сторон о правомерности предъявляемых штрафных санкций могут быть разрешены в судебном порядке. Однако с момента правомерного предъявления указанных санкций должнику до вынесения судебного решения может пройти длительный промежуток времени. Все это время потерпевшая сторона, исчислившая доход и уплатившая с них налоги, будет нести дополнительные расходы, которые не компенсируются виновной стороной.
Таким образом, экономическим субъектам рекомендуется выстраивать свои договорные отношения с контрагентами должным образом и избегать возможности возникновения хозяйственных ситуаций, налогообложение при которых носит неоднозначный характер.
Неустойка: понятие, виды, правила взимания
Заключая хоздоговор о сотрудничестве, каждый из партнеров рассчитывает, что его контрагент выполнит свои обязанности качественно и в срок. К сожалению, это происходит не всегда. Законодательство РФ предусматривает несколько способов обеспечения выполнения хозяйственных договоренностей (ст. 329 ГК РФ). Один из них — неустойка (ст. 330 ГК РФ), которая может быть в виде:
- Штрафа — фиксированной суммы, взыскиваемой за несоблюдение условий хоздоговора одним из партнеров. При этом длительность нарушения здесь неважна. Штраф может устанавливаться не только в фиксированной величине, но и в процентах.
- Пени, начисляемой непрерывно нарастающим итогом до момента выполнения нарушенных обязательств. Для того чтобы обеспечить эту непрерывность, нужно зафиксировать период, за который пеня рассчитывается. Иначе впоследствии ее нетрудно будет переквалифицировать в единоразово взимаемый штраф, что может быть крайне невыгодно кредитору.
О соотношении понятий «пени» и «неустойка» читайте в статье «Пени и неустойка — в чем разница?».
А о том, какие существуют основания для уменьшения неустойки, расскажет эта публикация.
Если у вас есть доступ к КонсультантПлюс, проверьте правильно ли вы отразили расходы на штрафы и пени по договорам в налоговом учете при определении величины прибыли. Если доступа нет, получите пробный онлайн-доступ к правовой системе бесплатно.
Неустойку возможно применить к несоблюдению самых различных условий хоздоговора: к просрочке оплаты или поставки, к некачественным товарам и др. Причем в договоре допускается одновременно прописать обе санкционные меры: и штраф, и пени (определение ВАС РФ от 15.02.2013 № ВАС-800/13).
ВАЖНО! Соглашение о неустойке обязательно оформляйте в письменном виде, независимо от того, в какой форме заключен нарушенный хоздоговор. Иначе взыскать ее будет невозможно (ст. 331 ГК РФ). При этом допускается оформить как допсоглашение, так и внести положения о неустойке в основной договор. В соглашении укажите, за какое именно нарушение она предусмотрена (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 04.09.2012 № А31-11425/2011).
Образец такого соглашения смотрите .
Налоговый учет у получателя неустойки: налог на прибыль
Основные моменты, которые помогут правильно отразить неустойку, приведены в таблице:
Как грамотно составить договор, прописать в нем санкции, а также о многом другом, что касается закрепления хозотношений, рассказывают материалы нашей специальной рубрики.
Налог на добавленную стоимость с полученной неустойки
Вопрос этот неоднократно рассматривался в письмах госведомств, причем мнение их периодически менялось. Разъяснения последних лет таковы, что санкции за несоблюдение договорных отношений среди сумм, облагаемых НДС, не значатся (подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ), а потому налог с неустойки уплачивать не придется (письмо Минфина РФ от 08.06.2015 № 03-07-11/33051). Ранее контролеры трактовали эту ситуацию по-другому и придерживались прямо противоположной позиции.
ВАЖНО! Неустойки, обеспечивающие выполнение договорных условий, следует отличать от санкций, сопряженных с оплатой товаров или услуг (тех, что называют скрытой оплатой). Классический пример — штраф за простой транспорта, когда погрузо-разгрузочные работы идут дольше, чем было предусмотрено хоздоговором между заказчиком и исполнителем (письмо Минфина РФ от 01.04.2014 № 03-08-05/14440). По мнению контролеров, эти суммы попадают в базу по НДС (письмо Минфина РФ от 30.10.2014 № 03-03-06/1/54946).
При этом получателю штрафа надо:
- рассчитать с поступившей суммы налог по ставке 20/120 или 10/110 (п. 4 ст. 164 НК РФ);
- оформить счет-фактуру и зафиксировать его в книге продаж; второй стороне его не выписывают.
О том, какие еще есть мнения чиновников по этому вопросу и поддерживают ли их судьи, читайте в материале «Облагаются ли НДС суммы штрафов и неустоек по договорам?».
Налоговый учет неустойки у нарушителя
Налог на прибыль
Правила в целом похожи на те, то рассмотрены выше для кредитора. Различия предусмотрены, пожалуй, только для упрощенцев:
НДС
Тут ситуация аналогичная той, что рассмотрена в предыдущем разделе статьи: со штрафных санкций, уплачиваемых нарушителем, НДС не начисляют (ст. 153-154, п. 1 ст. 162 НК РФ).
О других хозоперациях, не облагаемых НДС, читайте .
Итоги
Принципы отражения неустойки в налоговом учете получателя и должника очень похожи. Неустойки за некорректное соблюдение условий хоздоговоров показывают во внереализационных доходах (расходах). Однако упрощенцы в расходах отразить их не могут.
НДС неустойки в общем случае не облагаются. При этом получателю штрафных сумм следует разграничивать санкции, направленные на выполнение хозобязательств, и те штрафы, которые фактически имеют отношение к оплате товаров или услуг.
У вас остались вопросы? Приглашаем на наш форум, где вы сможете оперативно получить исчерпывающий ответ от коллег и экспертов.
Более полную информацию по теме вы можете найти в КонсультантПлюс.
Полный и бесплатный доступ к системе на 2 дня.