Куперс

Страницы ← предыдущая следующая → 5 6 7 8 9 10 экономического субъекта, т.е. даты окончания работ по составлению этой отчетности. Аудитор должен быть уверен, подписывая аудиторское заключение, в том, что все существенные обстоятельства и события, которые подлежат отражению в бухгалтерской отчетности, вплоть до даты подписания аудиторского заключения, должным образом ею определены, оценены и проверены. Аудиторской организации необходимо оценить: — допущение непрерывности деятельности экономического субъекта, т.е. его возможность продолжать свою деятельность в обозримом будущем (не менее 12 месяцев, следующих за отчетным периодом) и исполнять свои обязательства после даты составления бухгалтерской отчетности; — неопределенные обязательства экономического субъекта, т.е. потенциальные будущие обязательства его на неточно известную сумму, являющиеся результатом его предшествующей деятельности и существенно изменяющие его финансовое положение по сравнению с тем, которое отражено в подтверждаемой бухгалтерской отчетности. К числу неопределенных обязательств относятся: а) незаконченный судебный процесс, связанный с возможностью существенных расходов экономического субъекта (например, по поводу нарушения патентного права либо в связи с ответственностью за качество выпускаемой продукции); б) разногласия с налоговыми органами по поводу уплаты налогов; в) гарантии качества продукции; г) гарантии по обязательствам третьей стороны; д) другие обязательства. Неопределенные обязательства должны быть отражены в итоговой части аудиторского заключения и в письменной информации (отчете) аудитора руководству экономического субъекта по итогам аудита в той степени, в которой позволяют знания о них, и с учетом мнения юристов относительно возможного исхода дела. Для оценки существенных событий и неопределенных обязательств экономического субъекта аудиторской организации необходимо выполнить ряд процедур: а) опросить руководство экономического субъекта по вопросам таких обязательств; б) изучить информацию о претензиях налоговых органов; в) проанализировать характер юридических услуг, оказываемых экономическому субъекту; г) получить сведения от юриста, представляющего интересы экономического субъекта, о ходе судебных процессов и других 91 конфликтов с третьими сторонами (а также при необходимости от независимых юристов); д) другие процедуры исходя из обстоятельств. Аудиторская организация для принятия более обоснованного решения может затребовать от экономического субъекта: а) письменные отчеты руководства экономического субъекта; б) учетные и другие документы; в) протоколы собраний акционеров и заседания совета директоров; г) материалы работы внутренних аудиторов; д) данные оперативного управленческого учета; е) прогноз поступления денежных средств. Аудиторская организация несет ответственность за выражение своего мнения в аудиторском заключении о событиях, произошедших после отчетной даты (на которую составлена бухгалтерская отчетность), но до даты подписания аудиторского заключения. В перечне поправок, прилагаемом к аудиторскому заключению, который обязана готовить аудиторская организация в соответствии со Стандартом «Порядок составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности», необходимо отразить в том числе все существенные обстоятельства, обнаруженные аудиторской организацией после даты составления бухгалтерской отчетности. Аудиторская организация не несет ответственности за события, произошедшие после даты подписания аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности, она не обязана проводить каких-либо специальных исследований и работ для выявления и анализа таких событий по завершении аудита. Ответственность за информирование аудиторской организации о таких событиях несет руководство экономического субъекта. Если аудиторам стало известно о событиях, произошедших за период после даты подписания аудиторского заключения, но до даты представления бухгалтерской отчетности пользователям, им следует обсудить возникшие проблемы с руководством экономического субъекта и в случае, если такие события оказывают существенное влияние на бухгалтерскую отчетность, потребовать внесения соответствующих изменений в данную отчетность. Под датой представления бухгалтерской отчетности пользователям понимается наиболее ранняя из следующих четырех возможных дат: а) дата передачи бухгалтерской отчетности учредителям, участникам юридического лица в соответствии с учредительными документами; б) дата передачи бухгалтерской отчетности территориальным органам статистики по месту регистрации экономического субъекта; 92 в) дата передачи бухгалтерской отчетности в другие адреса в соответствии с законодательством Российской Федерации; г) дата опубликования бухгалтерской отчетности. Датой представления бухгалтерской отчетности для экономического субъекта считается день фактической передачи ее по принадлежности или дата отправления, обозначенная на штемпеле почтовой организации. Дата представления бухгалтерской отчетности пользователям не может состояться ранее даты подготовки бухгалтерской отчетности. Если руководство экономического субъекта сочтет необходимым внести поправки в бухгалтерскую отчетность после даты составления бухгалтерской отчетности, аудиторской организации следует убедиться в правильности таких поправок после подготовки руководством экономического субъекта исправленной бухгалтерской отчетности. В этом случае аудиторской организации надлежит продолжить проверку и подготовить новое аудиторское заключение, в котором должна содержаться ссылка на ранее подготовленное аудиторское заключение. Если руководство экономического субъекта не сочтет нужным внести поправки, требуемые аудиторской организацией и носящие существенный характер, аудиторская организация должна: а) письменно уведомить экономический субъект о данном факте; б) перенести на руководство экономического субъекта всю ответственность за последствия решения о том, чтобы не вносить изменения. Аудиторская организация не несет ответственности за события, произошедшие после даты подписания аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности и после даты представления бухгалтерской отчетности экономического субъекта пользователям, она не обязана проводить каких-либо специальных исследований и работ для выявления и анализа таких событий по завершении аудита. Ответственность за информирование аудиторской организации о таких событиях несет руководство экономического субъекта. Если аудиторам стало известно о событиях, произошедших за период после даты подписания аудиторского заключения и после даты представления бухгалтерской отчетности пользователям, им следует обсудить возникшие проблемы с руководством экономического субъекта. Если руководство экономического субъекта не предпримет мер по исправлению ошибок и неточностей или отражению всех существенных обстоятельств, обнаруженных после даты представления бухгалтерской отчетности, аудиторская организация должна: а) письменно уведомить экономический субъект о данном факте; 93 б) перенести на руководство экономического субъекта всю ответственность за последствия решения о том, чтобы не вносить изменения; в) рассмотреть вопрос об информировании пользователей бухгалтерской отчетности о данных существенных обстоятельствах. Все действия аудиторской организации в отношении событий и фактов, произошедших после составления бухгалтерской отчетности и / или после даты представления бухгалтерской отчетности, и все решения аудиторской организации по таким событиям и фактам должны быть в обязательном порядке отражены в рабочей документации аудитора. Вопросы для самопроверки 1. Каков порядок подготовки аудиторского заключения при проведении обязательного аудита? 2. Каковы определение, структура и содержание аудиторского заключения? 3. Какие виды аудиторских заключений вы знаете? 4. Каковы основные различия аудиторских заключений? 5. Дайте определение заведомо ложного аудиторского заключения. 6. Что включают в себя вводная и аналитическая части аудиторского заключения? 7. Что включает в себя итоговая часть аудиторского заключения? 8. Как отражаются аудитором события, произошедшие после даты, на которую составляется отчетность? Тесты 1. Аудиторское заключение должно быть подписано аудиторской организацией: 1) дата подписания не регламентируется стандартами аудита; 2) в период составления бухгалтерской отчетности экономическим субъектом; 3) после составления бухгалтерской отчетности экономическим субъектом. 2. По результатам проведения аудита аудитором были обнаружены ошибки в отражении хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета. Экономический субъект произвел необходимые поправки в бухгалтерской отчетности. В такой ситуации аудиторское заключение: 1) должно содержать перечень обнаруженных аудитором ошибок с указанием о том, что ошибки исправлены в представленной заинтересованным пользователям отчетности; 94 2) не должно содержать указаний на эти поправки, если они внесены в отчетность до представления ее заинтересованным пользователям; 3) не должно содержать указаний на эти поправки, даже если они внесены в отчетность после представления ее заинтересованным пользователям. 3. Укажите срок подписания аудиторского заключения: 1) не ранее подготовки бухгалтерской отчетности экономического субъекта; 2) не позднее срока окончания договора с экономическим субъектом; 3) не позднее срока сдачи бухгалтерской отчетности за год. 4. Назовите структуру аудиторского заключения в соответствии с Правилом (стандартом) «Порядок составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности»: 1) вводная и итоговая часть; 2) вводная, аналитическая и итоговая часть; 3) аналитическая и итоговая часть. 5. Аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской отчетности, должно быть включено в состав годовой бухгалтерской отчетности: 1) любого юридического лица; 2) если эта отчетность подлежит обязательному аудиту в соответствии с федеральными законами Российской Федерации; 3) если эта отчетность подлежит обязательному аудиту в соответствии с постановлениями Правительства Российской Федерации. 6. Аудиторская организация, закончив аудиторскую проверку, передав аудиторское заключение клиенту, не включила в текст аналитической части заключения ссылки на нормативные акты, на которых основывались выводы о достоверности бухгалтерской отчетности. Имеет ли право организация — клиент на такую информацию: 1) нет; 2) да; 3) только в случае, если это было предусмотрено договором. 7. Организация, заключившая договор на проведение у нее аудиторской проверки, получает от аудиторской организации аудиторское заключение: 1) так как имеет на это право; 2) в зависимости от результатов проверки; 3) в зависимости от содержания договора на аудиторскую проверку. 8. Проверяемая организация не предоставила аудиторской организации всю документацию, необходимую для проверки бухгалтерской (финансовой) отчетности этой организации за истекший год. Может ли аудиторская организация отказаться от выражения мнения о достоверности отчетности в этом случае: 95 1) да, это ее право; 2) нет, ей следует сделать вывод о достоверности отчетности на основании документации, которая была предоставлена; 3) нет, так как это противоречит правилам (стандартам) аудиторской деятельности. 9. Какие части аудиторского заключения носят конфиденциальный характер: 1) вводная и итоговая части; 2) вводная и аналитическая части; 3) аналитическая и итоговая части. 10. Какое соотношение между датой подписания аудиторского заключения и другими датами не должно иметь места: 1) дата подписания аудиторского заключения раньше даты подготовки бухгалтерской отчетности экономического субъекта; 2) дата подписания аудиторского заключения позже даты окончания договора с экономическим субъектом; 3) дата подписания аудиторского заключения позже даты сдачи бухгалтерской отчетности за год. 11. Если аудиторское заключение составляется в отношении бухгалтерской отчетности экономического субъекта, являющегося юридическим лицом, то такая бухгалтерская отчетность должна включать: 1) показатели всех филиалов и подразделений экономического субъекта независимо от географического расположения, степени хозяйственной и финансовой самостоятельности, структуры отчетности, внутрихозяйственных взаимоотношений (включая выделенные на отдельный баланс), а также представительств; 2) показатели всех филиалов и подразделений экономического субъекта независимо от степени хозяйственной и финансовой самостоятельности, структуры отчетности, внутрихозяйственных взаимоотношений (включая выделенные на отдельный баланс), расположенных только на территории РФ, а также представительств; 3) показатели только тех филиалов и подразделений экономического субъекта, которые не являются самостоятельными налогоплательщиками, независимо от географического расположения, степени хозяйственной и финансовой самостоятельности, структуры отчетности, внутрихозяйственных взаимоотношений, а также представительств. 12. Если в письменной информации аудитора содержится большой перечень выявленных аудитором при проверке ошибок и нарушений, а также содержится запись о том, что аудиторская организация при таком количестве и составе ошибок не может подтвердить бухгалтерскую 96 отчетность предприятия положительным аудиторским заключением, то это: 1) окончательное мнение аудитора, а мнение, выраженное в аудиторском заключении, — это только формальность; 2) предварительный вывод аудитора; З) мнение аудитора, не имеющее отношения к аудиторскому заключению. 13. Действия аудитора в случае, если на проверяемом предприятии не были устранены замечания аудитора: 1) ждет до тех пор, пока не будут устранены выявленные аудиторской проверкой ошибки в бухгалтерском учете и отчетности; 3) оформляет заключение аудитора, соответствующее степени существенности выявленных проверкой ошибок в бухгалтерской отчетности; 4) сообщает об этом общему собранию акционеров; 5) извещает об этом государственные контролирующие органы. 14. Может ли обнаруженный аудитором факт, что начальные показатели бухгалтерской отчетности недостоверны, послужить основанием для выражения мнения о проверяемой отчетности в форме отрицательного аудиторского заключения: 1) да; 2) нет, так как за мнение о начальных остатках несет ответственность аудиторская организация, осуществлявшая проверку в предыдущем году. РЕКОМЕНДУЕМАЯ ЛИТЕРАТУРА 1. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» N 119-ФЗ от 7 августа 2001 г. . 2. Федеральный закон «О лицензировании отдельных видов деятельности» N 128-ФЗ от 8 августа 2001 г. 3. Постановление Правительства Российской Федерации от 6 февраля 2002 г. N 80 «О вопросах государственного регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации». 4. Положение о лицензировании аудиторской деятельности. Утверждено Постановлением Правительства Российской Федерации от 29 марта 2002 г. N 190. 5. Правила (стандарты) аудиторской деятельности // Современная экономика и право — М.: Юрайт-М, 2008. — 328 с. 6. Аудит: Учебник для вузов / Под ред. проф. В.И. Подольского. 2-е изд., перераб. и доп. — М.: Юнити-Дана, 2006. — 655 с. 7. Информационно-правовые системы «Гарант», «Консультант плюс». 8. Статьи периодической профессиональной печати. 97 Оглавление Введение………………………………………………………………………………….3 1. Аудит в системе финансового контроля РФ……………………………………….3 2. Нормативное регулирование аудиторской деятельности………………………..20 3. Подготовительный этап аудиторской проверки…………………………………..52 4. Взаимодействие руководства и персонала проверяемого экономического субъекта с аудиторами в ходе аудиторской проверки………………………………………………………………………………….59 5. Существенность и аудиторский риск………………………………………………69 6. Аудиторское заключение……………………………………………………………83 Рекомендуемая литература…………………………………………………………….97 Сергей Анатольевич Мещеряков ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ АУДИТА Методические указания для самостоятельной работы студентов всех форм обучения по специальности 080109 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» 98 Страницы ← предыдущая следующая → 5 6 7 8 9 10

Главная цель аудиторской проверки — это оформление объективного мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности организации, которое оформляется в содержании аудиторского заключения.

Аудиторское заключение — это официальный документ, предназначенный для пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности, содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации или индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения его бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

Достоверность — степень точности данных финансовой отчетности, которая позволяет пользователям этой отчетности делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения.

Составляется аудиторское заключение в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности.

Аудитор несет ответственность за формулировку и выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности. При этом необходимо учесть, что за подготовку и представление финансовой (бухгалтерской) отчетности несет руководство аудируемого лица. Таким образом, аудит не освобождает руководство организации от ответственности в вопросе финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Выделят несколько видов аудита:

• обязательный;
• инициативный;
• по специальным аудиторским заданиям.

Опыт показывает, что для всех видов аудита целесообразно использовать единую форму аудиторского заключения. Заключение должно составляться на русском языке, а стоимостные показатели выражаются в валюте Российской Федерации, то есть в рублях.

Аудиторское заключение передается руководству аудируемого лица в том количестве экземпляров, которое предусмотрено договором между ними

Аудитор несет ответственность за формирование и выражение своего мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица во всех существенных аспектах. При составлении аудиторского заключения аудитор руководствуется прежде всего федеральными правилами (стандартами), и в частности правилом (стандартом) N 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности», утвержденное постановлением Правительства Российской Федерации от 23 сентября 2002 года за № 696.

Это федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности, как и все остальные, разработано с учетом международных стандартов аудита и устанавливает единые требования к форме и содержанию аудиторского заключения.

К аудиторскому заключению в обязательном порядке прилагается финансовая отчетность, в отношении которой выражается мнение и которая датирована, подписана и скреплена печатью аудируемого лица в соответствии с требованиями законодательства РФ относительно подготовки такой отчетности. Аудиторское заключение и указанная отчетность должны быть сброшюрованы в единый пакет, листы пронумерованы, прошнурованы, опечатаны печатью аудитора с указанием общего количества листов в пакете. Аудиторское заключение готовится в количестве экземпляров, согласованном аудитором и аудируемым лицом, но и аудитор, и аудируемое лицо должны получить не менее чем по одному экземпляру аудиторского заключения и прилагаемой бухгалтерской отчетности.

Структура и порядок представления аудиторских заключений

Аудиторское заключение — это документ, содержащий выраженное в установленной форме мнение аудитора о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета требованиям, установленным нормативными актами, действующими в Российской Федерации.

Форма и содержание аудиторского заключения должны отвечать положениям действующих нормативных актов и Федерального правила (стандарта) № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности».

Основные элементы аудиторского заключения:

• наименование «аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности»;
• адресат (в соответствии с договором или законодательством Российской Федерации, как правило, адресуется собственнику аудируемого лица, совету директоров и т.п.);
• сведения об аудиторе;
• сведения об аудируемом лице;
• вводная часть;
• часть, описывающая объем аудита;
• часть, содержащая мнение аудитора;
• дата аудиторского заключения;
• подпись аудитора.

Сведения об аудиторе включают в себя: организационно-правовую форму аудиторской организации, ее наименование; место нахождения (адрес); номер, дату свидетельства о государственной регистрации; номер, дату, наименование органа, предоставившего аудиторской организации лицензию на осуществление аудиторской деятельности, срок ее действия; членство в аккредитованном профессиональном аудиторском объединении.

К сведениям об аудируемом лице относятся: организационно-правовая форма аудируемого лица, его наименование, место нахождения (адрес), номер, дата свидетельства о государственной регистрации.

Вводная часть должна содержать сведения о периоде представления информации в финансовой отчетности, составе этой отчетности (форму № 1 «Бухгалтерский баланс», форму № 2 «Отчет о прибылях и убытках», приложения к формам № 1, 2, пояснительную записку), разграничении ответственности между аудитором и аудируемым лицом. Ответственность за подготовку финансовой отчетности несет руководство аудируемого лица. Аудитор отвечает за выражение профессионального мнения о степени достоверности финансовой отчет — ности во всех существенных отношениях и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

Часть, описывающая объем аудита, содержит следующую информацию:

• аудит был проведен в соответствии с федеральными законами, федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, внутренними правилами (стандартами), действующими в профессиональном аудиторском объединении, членом которого является аудитор, иными документами;
• аудит был спланирован и проведен для обеспечения разумной уверенности в том, что финансовая отчетность не содержит существенных искажений;
• аудит проводился на выборочной основе и включал в себя: а) изучение доказательств на основе тестирования, подтверждающих значение и раскрытие в финансовой отчетности информации о финансово-хозяйственной деятельности; б) оценку принципов и методов бухгалтерского учета, правил подготовки финансовой отчетности; в) определение главных оценочных значений, представленных в финансовой отчетности; г) оценку общего представления о финансовой отчетности;
• аудит представляет достаточные основания для выражения мнения о достоверности финансовой отчетности во всех существенных отношениях и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

Часть, содержащая мнение аудитора, раскрывает в установленной форме профессиональное мнение аудитора о степени достоверности проаудированной финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Датой аудиторского заключения является дата окончания аудита, так как аудитор несет ответственность за выражение мнения о достоверности показателей в финансовой отчетности на момент проведения проверки. По другим операциям, которые могут иметь место после окончания аудита, аудитор ответственности не несет.

Аудиторское заключение должно содержать подписи следующих лиц:

• руководителя аудиторской организации или иного уполномоченного лица;
• руководителя аудиторской проверки с указанием номера, типа квалификационного аттестата и срока его действия.

Виды аудиторских заключений

В соответствии с Федеральным правилом (стандартом) № 6 определены следующие виды аудиторских заключений: безоговорочно положительное и модифицированное.

Безоговорочно положительное аудиторское заключение

Безоговорочно положительное заключение готовится, когда аудитор приходит к мнению о том, что финансовая отчетность дает достоверное представление о финансовом положении и результатах финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица в соответствии с установленными принципами и методами ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой отчетности в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации.

Аудитор может отказаться выразить безоговорочно положительное мнение, если существует хотя бы одно из следующих обстоятельств и в соответствии с мнением аудитора это обстоятельство оказывает или может оказать существенное влияние на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности:

• имеется ограничение объема работы аудитора;
• имеется разногласие с руководством относительно:
  • допустимости выбранной учетной политики;
  • метода ее применения;
  • адекватности раскрытия информации в финансовой (бухгалтер-ской) отчетности.

Подобные обстоятельства могут привести к модификации аудиторского заключения.

Модифицированное аудиторское заключение

Модифицированное аудиторское заключение выдается, если возникли факторы:

• не влияющие на аудиторское мнение, но описываемые в аудиторском заключении для привлечения внимания пользователей к какой- либо ситуации, сложившейся у аудируемого лица и раскрытой в финансовой отчетности;
• влияющие на аудиторское мнение, которые могут привести к мнению с оговоркой, отказу от выражения мнения или отрицательному мнению.

Модифицированное аудиторское заключение с факторами, влияющими на мнение аудитора, может быть с оговоркой, отказом от выражения мнения, отрицательным мнением. В любом случае в отдельном параграфе заключения должны быть раскрыты причины его выдачи.

Аудитор модифицирует заключение с факторами, влияющими на мнение аудитора, если имеется хотя бы одно из обстоятельств: ,

• ограничение объема аудита — может привести к мнению с оговоркой или отказу от выражения мнения;
• разногласие с руководством аудируемого лица относительно допустимости выбранной учетной политики, метода ее применения, адекватности раскрытия информации в финансовой отчетности-влечет за собой выражение мнения с оговоркой или отрицательное мнение.

Модифицированное аудиторское заключение может быть:

• не влияющим на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности;
• с оговоркой;
• с отказом от выражения мнения;
• отрицательное.

Мнение с оговоркой должно быть выражено в том случае, когда аудитор приходит к выводу о том, что невозможно выразить безоговорочно положительное мнение, но влияние разногласий с руководством аудируемого лица или ограничение объема аудита не настолько существенно и глубоко, чтобы выразить отрицательное мнение или отказаться от выражения мнения. Оно должно содержать формулировку. «За исключением обстоятельств…».

Отказ от выражения мнения имеет место в тех случаях, когда ограничение объема аудита настолько существенно и глубоко, что аудитор не может получить достаточные доказательства и, следовательно, не в состоянии выразить мнение о достоверности финансовой отчетности.

Отрицательное мнение следует выражать только тогда, когда влияние какого-либо разногласия с руководством аудируемого лица настолько существенно для финансовой отчетности, что аудитор приходит к выводу, что внесение оговорки не является адекватным для того, чтобы раскрыть вводящий в заблуждение или неполный характер финансовой отчетности. В этом случае используется следующая формулировка: «По нашему мнению, вследствие влияния указанных обстоятельств финансовая отчетность организации «YYY» недостоверно отражает финансовое положение на 31 декабря 20__ г. и результаты финансово-хозяйственной деятельности за период с 1 января по 31 декабря 20__ г. включительно».

Ложное аудиторское заключение — это аудиторское заключение, составленное без проведения аудиторской проверки или по результатам проверки, но явно противоречащее содержанию документов, представленных для аудиторской проверки и рассмотренных аудитором в ходе проверки. Аудиторское заключение может быть признано заведомо ложным только по решению суда.

Оформление аудиторского заключения

К оформлению аудиторского заключения предъявляют следующие требования. Оно должно быть подписано руководителем аудитора или уполномоченным руководителем лицом, проводившим аудит (возглавлявшим проверку). Подписи должны быть скреплены печатью. К аудиторскому заключению должна быть приложена проаудированная финансовая (бухгалтерская) отчетность с указанием даты, подписанная и заверенная печатью аудируемого лица. Все листы аудиторского заключения и приложенная финансовая отчетности аудируемого лица должны быть сброшюрованы в единый пакет, листы пронумерованы, прошнурованы, опечатаны печатью аудитора с указанием общего количества листов.

Дата подписания аудиторского заключения и отражения в нем последующих событий

Дата подписания аудиторского заключения должна соответствовать дате, когда был завершен аудит, но не ранее даты подписания или утверждения финансовой отчетности аудируемого лица. События после отчетной даты — события, происходящие с момента окончания отчетного периода до даты подписания аудиторского заключения, и факты, обнаруженные после даты подписания аудиторского заключения. Понятие событий после отчетной даты в бухгалтерском учете и требования по их раскрытию в финансовой отчетности определены в ПБУ 7/98 «События после отчетной даты».

В соответствии с Федеральным правилом (стандартом) № 10 «События после отчетной даты» аудитор должен принимать во внимание влияние на финансовую отчетность и аудиторское заключение событий, произошедших после отчетной даты, как благоприятных, так и неблагоприятных.

В финансовой отчетности необходимо отражать события:

• подтверждающие существование на отчетную дату хозяйственных условий, в которых аудируемое лицо вело свою деятельность;
• свидетельствующие о возникших после отчетной даты хозяйственных условий, в которых аудируемое лицо вело свою деятельность.

Выделяют следующие виды событий, произошедших после даты составления бухгалтерской отчетности:

• события, произошедшие до даты подписания аудиторского заключения;
• события, произошедшие после даты подписания аудиторского заключения, но до даты представления пользователям отчетности;
• события, обнаруженные после предоставления пользователям отчетности.

В отношении событий, произошедших до даты подписания аудиторского заключения, аудитор должен выполнить процедуры для получения достаточных и надлежащих аудиторских доказательств, что все события, имевшие место до даты подписания аудиторского заключения, которые могут потребовать внесения корректировок в финансовую отчетность или раскрытия в ней информации, были установлены. Процедуры, предназначенные для определения событий, которые могут требовать внесения корректировок в финансовую отчетность или раскрытия в ней информации, выполняются как можно ближе к дате подписания аудиторского заключения. ,Еели аудитору становится известно о событиях, которые оказывают существенное влияние на отчетность аудируемого лица, то следует выяснить, отражены ли эти события должным образом в бухгалтерском учете и раскрыты ли они адекватно в финансовой отчетности.

Федеральное правило (стандарт) № 10 «События после отчетной даты» содержит требования по действиям аудитора в отношении событий, произошедших после даты подписания аудиторского заключения, но до даты представления пользователям финансовой отчетности. После даты подписания аудиторского заключения в обязанности аудитора не входит осуществление процедур или направление запросов в отношении финансовой отчетности. Ответственность за информирование аудитора о фактах, которые могут повлиять на финансовую отчетность, с даты подписания аудиторского заключения несет руководство аудируемого лица.

Если после даты подписания аудиторского заключения аудитору становится известно о факте, который может оказать существенное влияние на финансовую отчетность, аудитор должен:

• определить, нужно ли вносить изменения в финансовую отчетность;
• обсудить этот вопрос с руководством аудируемого лица;
• предпринять необходимые действия в зависимости от ситуации, когда аудитору стало об этом известно (табл. 10.1).

По отражению событий, обнаруженных после предоставления пользователям финансовой отчетности, аудитор не несет никаких обязательств относительно любых запросов по финансовой отчетности после предоставления ее пользователям.

Если после предоставления пользователям финансовой отчетности (до утверждения ее акционерами) аудитору становится известно о существовавшем событии на дату подписания заключения, вследствие которого следовало модифицировать заключение, то он должен рассмотреть вопрос о необходимости пересмотра финансовой отчетности и обсудить это с руководством аудируемого лица. При внесении изменений в финансовую отчетность аудитор выполняет соответствующие процедуры, готовит новое заключение с частью, привлекающей внимание, с изложением основания для пересмотра ранее предоставленной отчетности и заключения.

Таблица 10.1 Действия аудитора в отношении событий после отчетной даты

Если аудитор считает необходимым пересмотреть финансовую отчетность, однако руководство клиента не предпринимает соответствующих мер, то аудитору следует сообщить лицам, которым подчиняется руководитель аудируемого лица, о том, что аудитор самостоятельно проинформирует третьих лиц о невозможности полагаться на заключение. В случае приближения даты предоставления финансовой отчетности за следующий период и раскрытия в ней надлежащим образом информации о событиях необходимость в пересмотре финансовой отчетности и выдаче нового заключения может не возникнуть.

Руководство аудируемого лица несет ответственность за содержание финансовой (бухгалтерской) отчетности и внесение в нее изменений в случае появления фактов, существенно влияющих на ее достоверность. Аудитор несет ответственность за выражение мнения по оценке этих событий.

Аудитору следует принимать во внимание то, что на бухгалтерскую отчетность и аудиторское заключение влияют события после отчетной даты, как благоприятные, так и неблагоприятные. Данные события делятся на два типа:

• 1) подтверждающие существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность;
• 2) свидетельствующие о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою деятельность.

События, произошедшие до даты аудиторского заключения

Аудитор должен выполнить процедуры с целью получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств того, что все события, имевшие место до даты аудиторского заключения, которые могут потребовать внесения корректировок в бухгалтерскую отчетность или раскрытия в ней информации, были установлены. Эти процедуры выполняются в дополнение к обычным, которые могут быть применимы к конкретным операциям, происходящим после окончания отчетного периода, с целью получения аудиторских доказательств в отношении сальдо счетов на конец периода (например, оценка правильности отнесения операций по товарно-материальным запасам к отчетным периодам или тестирование платежей кредиторам). Тем не менее от аудитора не требуется проведения последующей проверки всех вопросов, по которым в результате ранее проведенных процедур были получены удовлетворительные выводы.

Процедуры, предназначенные для определения событий, которые могут потребовать внесения корректировок в бухгалтерскую отчетность или раскрытия в ней информации, выполняются как можно ближе к дате аудиторского заключения.

События, произошедшие после даты аудиторского заключения

В обязанности аудитора не входит осуществление процедур или направление запросов в отношении бухгалтерской отчетности после даты аудиторского заключения. В течение периода, начинающегося с даты аудиторского заключения, ответственность за информирование аудитора о фактах, которые могут повлиять на бухгалтерскую отчетность, несет руководство аудируемого лица.

Если после даты аудиторского заключения аудитору становится известно о факте, который может оказать существенное влияние на бухгалтерскую отчетность, он должен определить, нужно ли внести изменения в бухгалтерскую отчетность, обсудить этот вопрос с руководством и предпринять действия, являющиеся надлежащими в данных обстоятельствах.

Если руководство вносит изменения в бухгалтерскую отчетность, аудитору следует осуществить процедуры, необходимые в данных обстоятельствах, и представить руководству новое аудиторское заключение по измененной бухгалтерской отчетности. Новое аудиторское заключение должно быть датировано не ранее момента подписания или утверждения измененной бухгалтерской отчетности, и, соответственно, процедуры, описанные в п. 4 и 5 ФСАД № 10, должны быть распространены до даты нового аудиторского заключения.

Если руководство не вносит изменений в бухгалтерскую отчетность, в то время как аудитор считает, что они должны быть внесены, и аудиторское заключение еще не представлено аудируемому лицу, аудитору следует выразить мнение с оговоркой или отрицательное мнение.

Если аудиторское заключение уже выдано аудируемому лицу, то аудитору необходимо уведомить лиц, несущих ответственность за общее руководство данным лицом, о том, что оно не должно предоставлять бухгалтерскую отчетность и аудиторское заключение по ней третьим лицам. Если впоследствии бухгалтерская отчетность будет передана третьим лицам, аудитору нужно предпринять меры, необходимые для того, чтобы эти лица не полагались на аудиторское заключение. Предпринятые меры будут зависеть от юридических прав и обязанностей аудитора, а также от рекомендаций его юристов.

События, обнаруженные после выпуска бухгалтерской отчетности

После выпуска бухгалтерской отчетности аудитор не несет никаких обязательств, касающихся направления любых запросов относительно этой бухгалтерской отчетности.

Если после выпуска бухгалтерской отчетности аудитору становится известно о событии или факте, существовавшем на дату аудиторского заключения, вследствие которого (если бы такой факт был тогда известен) аудитор должен был бы модифицировать аудиторское заключение, ему следует рассмотреть вопрос о необходимости пересмотра бухгалтерской отчетности, обсудить его с руководством аудируемого лица и предпринять действия, являющиеся надлежащими в данных обстоятельствах.

Необходимость в пересмотре бухгалтерской отчетности и выдаче нового аудиторского заключения может и не возникнуть, если приближается дата выпуска бухгалтерской отчетности за следующий период, при условии, что в новой отчетности информация будет надлежащим образом раскрыта.

Решение об эмиссии ценных бумаг

В случаях проведения эмиссии ценных бумаг аудитор должен принять во внимание законодательные и связанные с ними требования, предъявляемые к нему при рассмотрении данного вопроса. Это обычно подразумевает выполнение процедур, предусмотренных в п. 4 и 5 ФСАД № 10 и охватывающих период до даты вступления в силу окончательного документа по эмиссии ценных бумаг или возможно близкой к этому даты, а также изучение проспекта эмиссии ценных бумаг на предмет соответствия содержащихся в нем сведений той бухгалтерской информации, к которой причастен аудитор.

Прочая информация финансовой (бухгалтерской) отчетности

ФСАД № 27 «Прочая информация в документах, содержащих проаудированную финансовую (бухгалтерскую) отчетность» подготовлен в соответствии с одноименным MCA № 720 и устанавливает единые требования, касающиеся рассмотрения аудиторской организацией или индивидуальным аудитором прочей, не включенной в документы, содержащие проаудированную финансовую (бухгалтерскую) отчетность, информации, по которой аудитор может не составлять аудиторское заключение. Данный ФСАД применяется в отношении годового отчета, но может применяться и в отношении других документов, например используемых при размещении ценных бумаг.

Аудитор должен ознакомиться с прочей информацией для выявления в ней возможных существенных несоответствий с проаудированной финансовой (бухгалтерской) отчетностью.

Обычно аудируемое лицо публикует на ежегодной основе годовой отчет, включающий проаудированную финансовую (бухгалтерскую) отчетность вместе с аудиторским заключением по ней. В отчет также может быть включена прочая информация финансового и нефинансового характера (далее – прочая информация).

Примерами прочей информации являются:

• • отчет руководства или совета директоров о деятельности аудируемого лица;
• • финансовый обзор или финансовые показатели;
• • данные о занятости;
• • планируемые капитальные расходы;
• • аналитические коэффициенты;
• • имена должностных лиц;
• • выборочные квартальные данные.

Аудитор должен рассмотреть прочую информацию при составлении аудиторского заключения по финансовой (бухгалтерской) отчетности, так как достоверность отчетности может быть поставлена под сомнение в результате наличия несоответствий между ней и прочей информацией.

Для того чтобы аудитор мог ознакомиться с прочей информацией, содержащейся в годовом отчете, требуется своевременный доступ к подобной информации. При выявлении существенных несоответствий в процессе ознакомления с прочей информацией аудитору необходимо определить, нужно ли вносить поправки в проаудированную финансовую (бухгалтерскую) отчетность или же в прочую информацию.

Аудитор должен обсудить этот вопрос с руководством аудируемого лица. Если необходим пересмотр прочей информации и руководство аудируемого лица согласно на его проведение, аудитор выполняет необходимые аудиторские процедуры. Указанные аудиторские процедуры включают обзорную проверку действий, предпринимаемых руководством аудируемого лица с целью информирования о проведении пересмотра прочей информации лиц, получивших ранее опубликованную финансовую (бухгалтерскую) отчетность, аудиторское заключение по ней и прочую информацию.

В случае, если пересмотр прочей информации необходим, а руководство отказывается от его проведения, аудитор принимает соответствующие дальнейшие меры, которые включают уведомление представителей собственника аудируемого лица посредством составления документа, излагающего сомнения аудитора относительно прочей информации, и получение юридической консультации.