Куперс

Ответ:

Если стороны в контракте не определили момент перехода права собственности, то он определяется по праву страны, которое стороны избрали в качестве применимого. Если это российское право, то момент перехода права собственности – это момент передачи товара или сдачи перевозчику. Если иностранное, то нужно обращаться к законодательству соответствующей страны.

По сложившимся обычаям делового оборота во внешнеторговых контрактах применяются правила «Инкотермс». Данные правила регулируют момент перехода риска утраты или повреждения товара и обязанности сторон по осуществлению расходов на продвижение товара, но не момент перехода права собственности. В связи с чем на практике возникают сложности с моментом определения перехода права собственности.

Для того чтобы определить этот момент, нужно посмотреть условия договора. Выбранное право может быть прямо указано в контракте, может вытекать из условий договора либо совокупности обстоятельств дела (п. 2 ст. 1210 ГК РФ).

Если стороны не выбрали применимое право, то к договору применяется право страны, с которой договор наиболее тесно связан. По договору поставки это право страны продавца (п. 2 ст. 1211 ГК РФ). Соответственно, если стороны не указали применимое право либо указали право страны продавца, то момент перехода права собственности будет определяться по национальному праву страны иностранного продавца.

Если же из условий договора вытекает, что стороны выбрали российское право, например, путем указания, что «все споры рассматриваются Арбитражным судом г. Москвы», то применяются нормы ГК РФ. Тогда в соответствии со ст. 223 ГК РФ право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором. Передачей признается вручение вещи приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю (п. 1 ст. 224 ГК РФ).

Таким образом, если применяется российское право, то право собственности переходит либо в момент передачи покупателю, либо в момент сдачи перевозчику (в зависимости от выбранного базиса поставки «Инкотермс»). Например, по условиям FCA продавец доставляет прошедший таможенную очистку товар указанному покупателем перевозчику до названного места. Соответственно, переход права собственности произойдет в момент передачи товара перевозчику.

Ответ подготовлен службой правового консалтинга компании РУНА

Внешнеэкономическая деятельность неспроста считается одной из самых сложных отраслей экономики. И не только потому, что добиться максимально эффективного прикладного использования полученных теоретических профессиональных знаний редко получается вне практики на конкретном предприятии, а прежде всего, вследствие того, что отрасль наша находится на стыке нескольких сложнейших компетенций: таможенное дело, международная транспортная логистика, логистика поставок и запасов, частное торговое право, международное транспортное право, мировая торговля, экономика, в том числе международная. Сегодня к этому добавилась геополитика, и это далеко не полный список.

Наша отрасль регулируется и контролируется одновременно главными фискальными ведомствами государства (ФТC и ФНC под администрированием Минфина, совместно с 15.01.2016). Ну а действия или бездействия ведомств, участвующих в осуществлении нетарифного регулирования ВЭД (ЦБ РФ руками лицензированных банков, Росаккредитация, Росфинмониторинг, Россельхознадзор и мн. др.) сподвигли экспертов отрасли написать сотни статей, организовать десятки форумов по обмену опытом «Что делать, если ….?», запустить собственные и групповые блоги, страницы, ресурсы, видео-каналы.

В ежедневной практике компании-импортеру приходится сталкиваться с имеющими отношение к ВЭД непростыми вопросами, ответы на которые не представляется возможным найти в отдельно взятом Налоговом Кодексе или справочнике Инкотермс. Когда основная задача – организация международной поставки товаров от продавца-нерезидента на собственный склад в РФ успешно выполнена, и в пути покупателя не настигли простои или срыв загрузки, досмотры, КТС, выгрузка где-то в пути или перегруз, задержка срока доставки, неожиданно могут нарисоваться обстоятельства в виде налоговых последствий, в том числе штрафов или доначислений.

К примеру, вследствие неправомерного применения ставки НДС логистическим оператором — поставщиком транспортно-экспедиционных услуг, или правильности бухучета в части формирования себестоимости и последующей реализации контрагенту импортных товаров, потому как неверно обозначен момент перехода права собственности на товар от продавца к покупателю и проведены операции по учету в 1С.

Именно об этом и предлагаю сегодня поговорить. И если до сего дня вас этот вопрос серьезно не волновал, рекомендую обратить внимание на эту тему и проверить, как сегодня ваша бухгалтерия видит ответ на эту ситуацию.

Мой товар

В чем первопричина возникновения этого вопроса. Правильное определение момента перехода права собственности при импорте товаров позволяет избежать ситуации, когда российский импортер несет расходы и риски, не являясь собственником товара. А еще, безусловно, не допустить ошибок при отражении на счетах бухгалтерского учета контрактной стоимости товара, курсовых разниц, возникающих в связи с изменением курсов валют по отношению к рублю, транспортных расходов, налога на добавленную стоимость и т.д. Такие ошибки возникают, когда импортеры включают таможенные платежи, расходы по доставке, другие затраты, связанные с приобретением товара, в фактическую себестоимость товара, право собственности на который к ним еще не перешло. В итоге это приводит к занижению налогооблагаемой прибыли, а при обнаружении таких ошибок налоговыми органами — к начислению пени и штрафных санкций.

Дата перехода права собственности регулируется гражданским законодательством, но у бухгалтера нет ни желания, ни особых возможностей штудировать законодательство страны юрисдикции вашего поставщика-нерезидента. И даже если бухгалтер справится с этим, то в случае проверки ему придется объясняться с инспектором российского налогового органа. А это тоже непростая задача. Какие мнения по данному вопросу наиболее распространены сегодня. Нам поможет Инкотермс.

На практике бухгалтеры компаний-участников ВЭД часто предпочитают идти по пути наименьшего сопротивления и относят переход права собственности от продавца к покупателю на дату перехода рисков случайной гибели и повреждения товара в соответствии с условиями поставки по Инкотермс.

Коротко напомню, что такое Инкотермс (Incoterms — International Commercial Terms. Это Международные правила толкования торговых терминов, наиболее часто используемых во внешней торговле, регламентирующие распределение расходов на организацию доставки товаров и рисков утраты этого товара в процессе доставки от продавца к покупателю, а также, соответственно, прав и обязанностей сторон международного договора купли-продажи в отношении поставки проданных товаров. Первый документ Инкотермс был издан Международной торговой палатой в далеком 1936 году, с тех пор по понятным причинам появлялись новые редакции, актуальная – 2010 года.

Например, согласно условиям поставки EXW Berlin (Incoterms 2010) с пунктом местонахождения покупателя в г. Москве, РФ, расходы и риски утраты и повреждения товара переходят от продавца к покупателю в момент передачи товара продавцом нанятому покупателем перевозчику, то есть непосредственно после погрузки товарной партии со склада продавца в Берлине в транспортное средство. Следовательно, считает российский бухгалтер, эта дата передачи товара продавцом перевозчику – есть одновременно и дата перехода расходов и рисков (согласно Инкотермс), и дата перехода права собственности – ведь после начала движения товара в Россию действительно продавец уже не распоряжается товаром никаким образом.

Интереснее выглядит ситуация при условиях поставки СPT Москва (Инкотермс 2010) – когда расходы продавца заканчиваются в момент прибытия транспортного средства с товаром в согласованное место назначения, г. Москву, так как именно продавец обязан найти, нанять и оплатить услуги перевозчика. А вот риски утраты и повреждения товара (внимание!) переходят к покупателю уже в момент передачи товара продавцом перевозчику еще на собственном складе в Берлине. Такова особенность всех терминов группы С (CIP, CPT, СIF и СFR) – момент перехода рисков и расходов от продавца к покупателю НЕ совпадает! И бухгалтер, опираясь исключительно на содержание термина Инкотермс, признает переход права собственности на товар в дату отгрузки со склада в Берлине.

Безусловно, определенная логика в этом есть – не доехал отгруженный по термину CРТ Москва товар – получи бухгалтерский убыток. Существует мнение, что такой подход имеет право на жизнь. Но дело в том, что Инкотермс регулируют переход только рисков утраты или повреждения товара от продавца к покупателю и никаким образом не упоминает, что происходит с переходом права собственности на товар, относя этот вопрос к законодательной базе, действующей в стране резидентства продавца. В праве многих европейских и азиатских стран само понятие перехода права собственности заменено понятием перехода рисков, отсюда и отсыл к терминологии и содержанию Инкотермс. Но российский Налоговый Кодекс именно к дате перехода права собственности привязывает некоторые правила бухгалтерского и налогового учета, а значит, простое упоминание условий поставки по Инкотермс в товаросопроводительных документах вовсе не говорит о том, что именно эта дата автоматически становится датой перехода права собственности.

Другими словами, если бухгалтер вместо изучения норм иностранного законодательства по вопросу перехода права собственности будет ориентироваться на переход рисков по Инкотермс, у него есть шанс угадать правильную дату. Но я не встречала владельцев бизнесов, в том числе занимающихся внешней торговлей, которые довольствовались бы наличием бухгалтера-гадалки в штате на участке ВЭД и спокойно ждали любых налоговых последствий. Значит, если вы придерживаетесь вышеуказанной точки зрения по дате перехода права собственности на товар, совпадающей с датой перехода рисков утраты и повреждения товаров в Инкотермс, как минимум, приведите логику одного документа частного торгового права (Инкотермс) к логике российского законодательства (НК РФ). Тут нам в помощь Венская Конвенция ООН 1980 года «О международных договорах купли-продажи», устанавливающая приоритет условий внешнеторгового контракта перед условиями терминов Инкотермс. Пропишите в ваших действующих внешнеторговых контрактах прямое указание на дату перехода права собственности на импортный товар, и если эта дата, установленная контрактом, совпадает с датой исполнения продавцом своих обязательств перед покупателем, то есть с базисом поставки Инкотермс, то у российского покупателя, появляется возможность учесть практически все затраты, возникшие при исполнении данного внешнеторгового контракта для целей налогообложения.

Всех главнее — ДТ

Другим довольно распространенным вариантом учета перехода права собственности (когда эта дата не оговорена прямым образом во внешнеторговом контракте) является тот, при котором бухгалтеры используют в бухгалтерском учете, к примеру, при определении курса валюты для подсчета рублевой стоимости приобретенных материально-производственных запасов, дату регистрации декларации на товары (импортной ДТ). Или дату выпуска импортного товара в свободное обращение, то есть дату получения ДТ с отметкой «выпуск разрешен».

Если в случае с рисками по Инкотермс получается, что не основанные на законе предпосылки могут привести к правильному результату, то здесь все иначе. Практически ни в одной стране (из числа экспортеров товаров в РФ) законодательство не связывает переход права собственности на импортные товары с их таможенным оформлением. А значит, такой подход заведомо ошибочен. Единственный случай, когда он может быть применим — это опять наличие во внешнеторговом контракте прямого указания, что право собственности на товар, являющийся предметом сделки, переходит в момент таможенного оформления на ввоз в стране покупателя.

Здесь тоже есть свои нюансы. Дело в том, что российские контролирующие органы настаивают на том, что в целях налогообложения организация вправе учесть затраты только в отношении собственных товаров. Такой вывод подтверждается мнением финансистов, изложенным в соответствующих письмах Минфина России. Подавляющее число аудиторов, специализирующихся на участках ВЭД бухучета, сходятся во мнении, согласованном с мнением налоговых органов: дата регистрации импортной ДТ в таможенном органе сама по себе не является абсолютным подтверждением или гарантией факта поступления импортных товаров на баланс к импортеру. Ведь ДТ, принятая в работу таможенным органом, может выпуститься уже в ближайшие несколько часов того же рабочего дня (в автоматическом режиме за 4 часа), и тогда все идет по плану, и максимум через пару дней, в зависимости от удаленности места оформления грузовой партии до склада импортера, товар даже физически будет выгружен на склад назначения. И переход права собственности подтвердится естественным образом, импортер распоряжается собственным товаром, регулируя его дальнейшее потребление на внутреннем рынке или как ему вздумается.

Мы знаем огромное количество жалостливых историй про то, как могут развиваться события после регистрации ДТ и присвоения ей справочного номера. Выпуск в свободное обращение может быть отложен на несколько дней (или месяцев!), если таможня затребует дополнительные сведения по стоимости товаров или номенклатуре, более подробное техническое описание, обосновывающее применение ставки пошлины или НДС 0%, выявит отзыв Росаккредитацией из реестра Декларации соответствия ввиду отсутствия легитимных протоколов испытаний или доказательной базы (с 01 июля сего года узаконено это веселое развлечение для участников рынка), да и просто выпадет счастливое случайное число – и милости просим на досмотр с выгрузкой и 100% пересчетом.

Если бы вы не читали сейчас эту статью уже опубликованной, а мы общались бы в чате вебинара – я уверена, список ситуаций исчислялся бы не одним десятком. Все эти ситуации означают ровно одно – процесс импортного таможенного оформления невозможно гарантированно завершить в срок 1 день, когда дата регистрации ДТ была бы равна дате выпуска ДТ в свободное обращение. А бывает еще и остросюжетное развитие событий — отправка товарной партии обратно, к продавцу, режим ИМ40 не закрыт, товар покидает пределы РФ и на баланс импортера не поступает вовсе. Собственным товаром для целей налогообложения импортера он так и не станет.

По этой причине налоговики часто отказывают в правомерности автоматического признания датой перехода собственности дату регистрации ДТ, а более логичной видят дату выпуска товаров в свободное обращение, когда процесс импортного таможенного оформления завершен, и никакие неожиданности уже не отменят этого факта. Это логично, но дату выпуска товаров в свободное обращение также нужно узаконить, прописав это условие в Учетной политике предприятия. Есть в природе и на рынке еще некоторое количество экстравагантных точек зрения на дату перехода права собственности, я же ограничусь теми, что указала выше, так как их доля максимальна. Обе они имеют право на жизнь, обладают логикой, но имеют и слабые места.

Что делать

Итак, в завершение настоятельно рекомендую вам обратить внимание на вопрос – а как на вашем предприятии реализован учет даты перехода права собственности на импортный товар. Выслушайте логику вашего бухгалтера или финансового директора – достаточно ли аргументов будет у нее в споре с налоговым органом, если он по той или иной причине возникнет. Напоследок, короткий чек-лист мероприятий; надеюсь, не окажется лишним:

1. Проверяем, каким образом и в каких документах, используемых в целях налогообложения, прописан этот важный пункт.

2. Проверяем, присутствует ли во внешнеторговых контрактах, особенно, действующих прямое указание на то, какая дата считается датой перехода права собственности, и совпадает ли она с моментом перехода рисков в соответствии с базисом поставки Инкотермс. Отсутствует – оформляем дополнительное соглашение к контракту.

3. Читаем Учетную политику предприятия на текущий год – нашли ссылку на эту волшебную дату? Нашли – отлично. Не нашли – не забываем добавить это условие в новую редакцию, очень кстати приближается начало нового календарного года.

4. Ну и самое главное – проверяем собственно бухучет участка ВЭД. Правильно сформирована себестоимость импортного товара? По верной стоимости этот товар реализован вашему контрагенту? Верно учтены курсовые разницы? Миллион других вопросов обсуждаем по этому пункту с аудитором, которому доверяете, или штатным финансовым директором, или обращаемся за консультацией к опытным профессионалам.

В отрасли ВЭД нет мелких, незначительных деталей. Нет ненужных цифр, указанных просто так, на всякий случай, не допускаются округления, исправления от руки, приблизительные расчеты и оплаты. Наказания за нарушения вполне осязаемы.

Марина Вакуленко, директор по проектному развитию бизнеса VIGTrans

Ответ

В соответствии с пунктом 1 статьи 223 ГК РФ право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором.

Пунктом 1 статьи 224 ГК РФ установлено, что передачей признается вручение вещи приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю вещей, отчужденных без обязательства доставки.

Вещь считается врученной приобретателю с момента ее фактического поступления во владение приобретателя или указанного им лица.

Согласно пункту 3 статьи 224 ГК РФ к передаче вещи приравнивается передача коносамента или иного товарораспорядительного документа на нее.

Таким образом, в соответствии с законодательством РФ право собственности на товар переходит от продавца к покупателю с момента фактической передачи товара непосредственно покупателю или перевозчику, или же с момента передачи товаросопроводительного документа, если договором не предусмотрено иное.

При этом следует учитывать, что данные нормы подлежат применению в случае, если к отношениям сторон по договору применяется право РФ.

Согласно пункту 1 статьи 1211 ГК РФ, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом или другим законом, при отсутствии соглашения сторон о подлежащем применению праве к договору применяется право страны, где на момент заключения договора находится место жительства или основное место деятельности стороны, которая осуществляет исполнение, имеющее решающее значение для содержания договора.

Таким образом, применяемое к взаимоотношениям сторон по договору право указывается сторонами в договоре поставки. В случае, если такое условие в договоре не оговорено, то подлежит применению право страны продавца, и в данном случае момент перехода права собственности определяется в соответствии с законодательством страны продавца.

Однако в сложившейся практике делового оборота, принято считать, что если момент перехода права собственности прямо не определен договором, то он определяется по моменту перехода риска гибели товара.

Как указано в вопросе, поставка осуществляется на условиях, определяемых в соответствии с Инкотермс. При этом положения Инкотермс содержат условия о моменте перехода риска случайной гибели товара.

Следовательно, по нашему мнению, в рассматриваемой ситуации момент перехода права собственности следует определять как момент перехода рисков гибели товара в соответствии с положениями Инкотермс.

Аналогичный подход применяется судами. Например, в Постановлении Тринадцатого ААС от 02.03.09 по делу № А21-5832/2008 указано:

«Судом правильно указано, что на дату ввоза товара на территорию Особой экономической зоны в Калининградской области в соответствии с заявленными в графе 20 ГТД N 10220070/201205/1010609 условиями поставки EXW (Франко завод) Международных правил толкования торговых терминов «Инкотермс 2000» ООО «Идилия» уже являлось собственником товара.

В пункте 1 статьи 223 Гражданского кодекса РФ предусмотрено, что право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором.

В пункте 2 статьи 7 Гражданского кодекса РФ определено, что, если международным договором Российской Федерации установлены иные правила, чем те, которые предусмотрены гражданским законодательством, применяются правила международного договора.

В случаях, когда момент перехода права собственности в контракте отдельно не оговорен, считается, что он совпадает с моментом перехода рисков случайной гибели товара в соответствии с базисом поставки по Международным правилам толкования торговых терминов «Инкотермс 2000».

Материалами дела подтверждается, что поставка оборудования осуществлялась на условиях EXW (Франко завод) Казлу-Руда (Литва) и по условиям контракта N 1 от 13.12.2005 дата перехода права собственности на импортируемый товар не определена.

В соответствии с «Инкотермс 2000» при условиях поставки EXW («С завода») моментом перехода риска случайной гибели товара является момент передачи продавцом товара в распоряжение покупателя в помещении продавца (на заводе, фабрике, складе и др.).

Следовательно, право собственности на приобретенный по указанному контракту товар перешло к ООО «Идилия» с момента передачи товара продавцом перевозчику 19.12.2005, что подтверждается отметками в графах 22 и 23 CMR (л.д. 71) и учетом товара как собственного на счете 41.1. (карточка счета регистра бухгалтерского учета л.д. 52)».

Коллегия Налоговых Консультантов, 5 сентября 2019 года

Постановлением ФАС Северо-Западного округа от 02.06.09 по делу № А21-5832/2008 данное постановление оставлено без изменения

Аналогичный вывод содержится в Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 18.09.06 по делу № А29-3716/2005а

Назад в раздел